В соответствии с п. 8 ст. 5 Закона РФ "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения" наследственное имущество и имущество, перешедшее в порядке дарения, могло быть продано, подарено, обменено собственником только после уплаты им рассматриваемого налога.
Федеральным законом от 1 июля 2005 г. "О признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с отменой налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения"[30] сформирован очень важный элемент в механизме наиболее эффективного осуществления субъективных прав на имущество, переходящее в порядке наследования и дарения. В соответствии с данным правовым актом с 1 января 2006 г. отменяется федеральный налог на наследование и дарение. Однако Закон устанавливает и исключения из общего правила.
При наследовании подлежат налогообложению доходы в денежной и натуральной формах, выплачиваемых наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов (п. 18 ст. 217 Налогового кодекса РФ)[31].
Таким образом, за всю историю развития гражданско-правовых института наследования в настоящее время в Российской Федерации создаются самые благоприятные условия для реального осуществления субъективных прав на имущество, переходящее в порядке наследования.
Глава 2. Правомочия наследодателя на распоряжение своим имуществом как элемент права наследования
2.1 Завещательный отказ и завещательное возложение
Положения о завещательном отказе были известны ГК РСФСР 1964 г., ст.538 которого достаточно подробно регламентировала порядок исполнения указания наследодателя о передаче определенным лицам определенного имущества. Сохраняя основные принципы завещательного отказа, ст. 1137 ГК РФ вводит ряд новых[32].
Завещательный отказ (легат) является реализацией принципа свободы завещания и представляет собой установленную в завещании обязанность наследников исполнить какую-либо имущественную обязанность в пользу отказополучателей, которые имеют право требовать исполнения этой обязанности. Это право возникает не с момента открытия наследства, а с момента принятия его наследниками.
Отношения, связанные с завещательным отказом, являются обязательственными. Субъекты этих отношений - наследник (должник) и отказополучатель (кредитор). Возможны отношения со множественностью лиц и наследников, обязанных исполнить легат, и отказополучателей, имеющих право требовать исполнения, может быть несколько[33]. При этом исполнение легата может быть возложено на наследников как по закону, так и по завещанию[34].
Завещательный отказ исполняется за счет наследственного имущества.
Пункт 1 ст. 1137 определяет возможное содержание легата, т.е. те положения, которые наследодатель может включить в завещание (обращает на себя внимание то, что завещание может содержать только положение о завещательном отказе - это означает, что исполнять легат будут наследники по закону). Таким образом, завещатель может выбрать один из следующих вариантов либо их сочетание.
Во-первых, это передача легатарию (отказополучателю) какой-то вещи, входящей в состав наследственной массы, - возможна передача в собственность; во владение на ином вещном праве; в пользование. Некоторые правила, касающиеся передачи вещи в пользование, установлены в ч.2, 3 п. 2 ст. 1137; так, в качестве примера приведена ситуация, когда предметом легата является предоставление наследником, получившим жилое помещение, другому лицу права пользования жилым помещением либо его частью. Это право может предоставляться на срок жизни легатария либо на иной срок, однако к наследникам легатария оно не переходит.
Кроме того, право пользования, являющееся завещательным отказом, обременяет имущество, т.е. при смене собственника это право следует за имуществом, в результате чего новый собственник обязан исполнять обязательство перед легатарием по предоставлению ему права пользования имуществом.
Во-вторых, предметом легата может быть приобретение наследником для легатария определенного имущества за счет средств наследства и передача ему этого имущества.
В-третьих, легат может представлять собой выполнение наследником для легатария определенной работы или оказания определенной услуги.
В-четвертых, легатом может быть осуществление периодических платежей.
Этот перечень не является исчерпывающим; наследодатель может придумать иной предмет легата.
Как упоминалось, отношения между наследником и отказополучателем обязательственные, вследствие чего в силу п.3 ст. 1137 к данным отношениям применяются положения об обязательствах, если иное не следует, во-первых, из норм комментируемого раздела ГК, во-вторых, из сущности легата.
Право на получение - личное право, поэтому, если легатарий умер, не успев потребовать исполнения, либо не потребовал исполнения в течение трех лет (этот срок установлен в п.4 ст. 1137), обязательство по выполнению легата прекращается, имущество, названное предметом легата, останется у наследников. Не желающий этого наследодатель может осуществить подназначение легатария.
Подназначить получателя отказа можно на случай возникновения следующих ситуаций:
- отказополучатель умер до открытия наследства или одновременно с ним (т.е. в тот же день);
- отказополучатель отказался от принятия завещательного отказа;
- отказополучатель не воспользуется правом на получение завещательного отказа (очевидно, речь идет об истечении трехлетнего срока после открытия наследства);
- отказополучатель окажется недостойным на основании п.5 ст.1117.
Представляется, что подназначенных отказополучателей может быть несколько. Необходимо уточнить: из смысла п.4 ст. 1137 ГК РФ следует, что для подназначенного наследника должен применяться трехлетний срок, в течение которого право на легат может быть реализовано, однако исчисляться этот срок будет не со дня открытия наследства, а с момента возникновения соответствующего права у подназначенного отказополучателя.
Как указывалось выше, исполнить завещательный отказ может только наследник-отказополучатель; исполнитель завещания таких полномочий не имеет, но может (в частности в судебном порядке) требовать исполнения отказа, выступая таким образом в интересах отказополучателя (что не делает его представителем отказополучателя, так как душеприказчик действует от собственного имени).
Положения же ст. 1138 ГК РФ «Исполнение завещательного отказа» и по смыслу, и по содержанию перекликаются с положениями статьи предыдущей, поскольку и там, и тут содержатся нормы о сущности завещательного отказа и порядке его исполнения. В связи с этим с точки зрения юридической техники представляется нецелесообразным разделение указанных положений на две статьи.
Как отмечалось, наследник-отказополучатель обязан исполнить легат из наследственного имущества, перешедшего к нему. В данном случае имеется в виду актив имущества (вещи и имущественные права), поскольку п.1 ст. 1138 устанавливает, что завещательный отказ исполняется из наследственного имущества за вычетом приходящихся на отказодателя долгов завещателя. Это означает, что, если стоимость легата больше, чем стоимость актива (наследственной доли за вычетом обязательств наследодателя), легат исполняется частично, т.е. сначала уплачиваются долги наследодателя (ст.1175)[35]. Если легат состоял в выполнении работ (оказании услуг), то, на наш взгляд, необходимо учесть рыночную стоимость аналогичных работ (услуг) и выполнять не все, а только часть работ.
Соответственно, в описанной ситуации наследник-отказодатель расплатится с долгами наследодателя, исполнит легат (полностью либо частично) - и на этом наследственное имущество закончится (посоветовать такому наследнику можно только одно - не принимать наследство).
Тем не менее даже в описанной ситуации наследник-отказодатель может что-то получить, если он - обязательный наследник (ст.1149). В этом случае обязательную долю наследник получит, а из оставшегося наследственного имущества должен будет оплатить долги наследодателя, а затем исполнить легат. Это правило следует из толкования ч.2 п.1 ст. 1138. Толкование необходимо, так как, к сожалению, четко не решен вопрос о том, что именно должен обязательный наследник исполнять в первую очередь - легат или обязательства наследодателя[36].
Наследодатель может возложить легат на одного из наследников, а может и никак не решать данный вопрос. В последнем случае завещательный отказ будет считаться возложенным на всех наследников в размере тех долей в наследстве, на которые каждый имеет право (эта норма п.2 является диспозитивной - указанный порядок применяется, если наследодатель в завещании не указал иные доли, в которых отказодатели обязаны исполнить отказ). То же можно сказать и о ситуациях, когда наследодатель возложил отказ на нескольких наследников, не определив доли каждого.
С точки зрения юридической техники редакция настоящей статьи (а также ст.1137) представляется не вполне удачной, в частности, в силу того, что п.3 практически повторяет п.4 ст.1137. Суть указанных положений в том, что легатарий может быть подназначен; при отсутствии подназначенного легатария наследник освобождается от обязанности исполнить легат, т.е. данное обязательство прекращается, если отказополучатель:
умер до открытия наследства либо одновременно с наследодателем (уточним, что имеется в виду смерть легатария в день открытия наследства - редакция п.4 ст.1137 и п.3 комментируемой статьи в имеющемся виде, к сожалению, не охватывает ситуации, когда легатарий умер в день вступления в силу решения суда о признании умершим наследодателя);