Однако научная дискуссия по данному вопросу пока не закончена.
Автор полагает, что ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, не содержащее признаков уголовно наказуемого деяния, должно отнести к административной ответственности, поскольку налоговое правонарушение обладает всеми признаками административного правонарушения (общественная опасность, противоправность, виновность, наказуемость). В обоих случаях правонарушитель посягает на установленный порядок публичных отношений, в обоих случаях законодатель в качестве меры ответственности установил штраф. Проведённый правовой анализ положений ч.1 ст. 2.1. Кодекса РФ об административных правонарушениях (далее – КоАП РФ) и ст.106 НК РФ позволяет сделать вывод, что названные нормы содержат фактически идентичные формулировки, различающиеся только ссылкой на кодифицирующий акт. Необходимо заметить, что принятие КоАП РФ повлекло массовое изъятие норм, регулирующих административную ответственность, из всех законодательных актов, где они содержались. Ярким примером служит Таможенный кодекс РФ. Сохранив полномасштабную процессуальную регламентацию таможенного контроля, он полностью освободился от норм об административной ответственности за нарушение таможенного законодательства, которым теперь посвящена гл. 16 КоАП РФ.
Несмотря на то, что КоАП РФ является единственным федеральным законом, регулирующим все вопросы административной ответственности, независимо от их отраслевой принадлежности (ч.1 ст.1.1.), НК РФ до сих пор представляет собой своеобразное исключение из этого общего правила. Стоит обратить внимание и на тот парадоксальный факт, что положения гл.16 НК РФ и гл.15 (ст.ст.15.3. – 15.9., 15.11.) КоАП РФ, устанавливающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, содержат во многом совпадающие составы. Тем не менее, согласно ст.10 НК РФ организация должна привлекаться к ответственности по правилам НК РФ, а ее руководитель (должностное лицо) — в порядке, определяемом КоАП РФ. Таким образом, при обнаружении одного правонарушения возникают два параллельных производства, осуществляемых одним органом исполнительной власти, но по правилам, предусмотренным двумя разными нормативными правовыми актами. Такая ситуация нарушает единообразие административных процедур, усложняет процесс, делает его ход менее предсказуемым, что в конечном счете может повлечь нарушение законных прав и интересов налогоплательщиков. Отсутствие единообразного подхода к конструированию механизма ответственности за правонарушения в сфере налогов и сборов, несомненно, создает большое количество проблем в правоприменительной практике. Автор уверен в целесообразности переноса всех норм, регулирующих производство по делам о налоговых правонарушениях в единый кодифицированный акт — КоАП РФ.
В п.1 ст.10 НК РФ обозначено, что производство по делам о налоговых правонарушениях осуществляется в порядке, установленном гл.гл.14, 15 названного кодекса.
При этом, разделяя процессы привлечения к ответственности лиц, вошедших в противоречие с требованиями законодательства о налогах и сборах, на процедуру рассмотрения материалов налоговых проверок с последующим вынесением соответствующих решений (ст.101 НК РФ) и разбирательство по налоговым правонарушениям, выявленным с помощью иных форм налогового контроля (ст.101.4. НК РФ), законодатель не дал официального определения производства по делам о налоговых правонарушениях. По сути все сводится к рассмотрению руководителем налогового органа (его заместителем) ряда документов и принятию решения по его результатам, что противоречит сложившейся в процессуальной науке концепции, согласно которой производство начинается с момента обнаружения правонарушения (возбуждения дела о налоговом правонарушении), проходит в своем развитии определенные стадии и заканчивается исполнением решения[9].
Сложилась парадоксальная ситуация, когда государство, с одной стороны, продекларировало регламентацию производства по налоговым правонарушениям налогоплательщиков нормами НК РФ, но с другой стороны, не сконструировало процессуальные нормы, необходимые для осуществления такого производства. Такой пробел в законе отнюдь не способствует выработке среди юристов единого подхода по проблеме определения производства по делам о нарушении законодательства о налогах и сборах как такового и является причиной ошибочных умозаключений некоторых специалистов в области налогового права. Например, Еналеева И.Д. и Сальникова Л.В. со ссылкой на Кучерова И.И.[10] трактуют производство по делам о налоговых правонарушениях как деятельность уполномоченных органов по выявлению, предупреждению, пресечению, расследованию нарушений законодательства о налогах и сборах, привлечению виновных к ответственности, а также возмещению причиненного государству в результате их совершения ущерба[11]. Аналогичную точку зрения высказали Ерёмин О.В.[12] , Козырев А.А[13]. Пантюшов О.В. также считает, что в процесс производства по делам о нарушении налогового законодательства входит обнаружение признаков совершённого правонарушения[14]
Автор же придерживается несколько иного мнения по данному вопросу.
НК РФ в пп.2 п.1 ст.32 вменяет налоговым органам в обязанность осуществление контроля соблюдения законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, то есть осуществление налогового контроля (п.1 ст.82 НК РФ). Задача налогового контроля, возложена на налоговиков также в ст.ст.1, 6 Закона РФ от 21.03.1991г. № 943-I «О налоговых органах Российской Федерации»[15] (далее – Закон № 943-I), в п.п.1, 5 Положения о Федеральной налоговой службе[16] (далее - ФНС). Поскольку вышеназванными нормативными актами не установлены временные рамки для реализации налоговыми органами полномочий по осуществлению налогового контроля, логичным будет заключение, что надзор за соблюдением налогового законодательства есть постоянная, если так можно выразиться, ежедневная, задача органов ФНС. При этом с точки зрения автора, любые властные контролирующие действия заключаются в превентивном отслеживании полномочными органами степени соответствия поведения тех или иных лиц императивно установленным критериям и в выполнении определённых процедур в случае выявления несоблюдения требований закона со стороны контролируемых лиц. Поэтому выявление и предупреждение налоговых правонарушений являет собой повседневную функцию налоговых органов, осуществляемую независимо от того, существуют достаточные основания считать налогоплательщика (налогового агента или плательщика сбора) потенциальным нарушителем или нет.
В то же время нельзя не согласиться с Ерёминым О.В., выделившим ряд специфических черт производства по делам о налоговых правонарушениях:
- данная деятельность уполномоченных субъектов затрагивает общественные отношения, урегулированные нормами налогового права (согласно статье 2 НК РФ);
- названное производство осуществляется в строго определённом процессуальном порядке;
- каждая стадия производства завершается принятием специализированного процессуального налогового акта[17].
На основании вышеизложенного можно назвать следующие признаки производства по делам о налоговых правонарушениях:
а) прежде всего, это деятельность, то есть активное, осознанное поведение ряда субъектов налогового права;
б) данная деятельность направлена на своевременное, правильное, объективное, полное рассмотрение каждого случая совершения налогового правонарушения и принятие надлежащего решения;
б) производство осуществляется (должно осуществляться) в строгом соответствии с национальным законодательством о налогах и сборах;
в) к участникам производства по делам о налоговых правонарушениях относятся лица, имеющие возможность законным образом влиять на ход и результат процесса привлечения к налоговой ответственности (процессуальные лица), а именно: налоговые органы и их полномочные должностные лица, юридические лица и индивидуальные предприниматели, граждане, не осуществляющие предпринимательскую деятельность, налогоплательщики и (или) их представители, а также эксперт, переводчик, специалист.
Своевременность рассмотрения дела проистекает из принципа неотвратимости наказания и означает соблюдение предусмотренных законодательством о налогах и сборах процессуальных сроков. Неотвратимость наказания, в свою очередь, выполняет профилактическую функцию в отношении будущего поведения налогоплательщика (плательщика сбора или налогового агента).
Полнота и всесторонность рассмотрения и разрешения дел о нарушениях законодательства о налогах и сборах связаны с необходимостью учитывать до и во время разбирательства все обстоятельства, имеющие существенное значение для вынесения справедливого решения. Объективность же, в свою очередь, означает беспристрастное, непредвзятое обращение к участникам производства (привлекаемым лицам) и внимательное отношение к заявленным ходатайствам и обращениям.
С учётом вышеизложенного под производством по делам о налоговых правонарушениях следует понимать действия (бездействие) процессуальных лиц, осуществляемые последними в пределах и порядке, определённых в НК РФ, в случае выявления (установления, обнаружения) в деянии налогоплательщика (иного лица) обстоятельств, свидетельствующих о совершении данным лицом налогового правонарушения.