- у відсотковому відношенні до суми невиконаної частини зобов’язання ;
- у певній визначеній грошовій сумі;
- у відсотковому відношенні до суми зобов’язання незалежно від ступеня його виконання;
- у кратному розмірі до вартості товарів (робіт, послуг).
Тим не менше, виходячи з цієї вказівки неможливо визначити, що з перерахованого вище є неустойкою, що штрафом, а що пенею [30, с.80].
Ця прогланина могла б бути заповнена шляхом застосування до недостатньо чітких положень Господарського кодексу про штрафні санкції положень про неустойку, що містяться в Цивільному кодексі України як у нормативному акті загального характеру.
Така можливість існує завдяки положенню Господарського кодексу України, яке визначає, що майнові зобов’язання, які виникають між учасниками господарських відносин регулюються Цивільним кодексом України з урахуванням особливостей, передбачених Господарським кодексом України.
Але слід мати на увазі, що Цивільний кодекс України визначає штраф і пеню як види неустойки, тоді як Господарський кодекс визначає неустойку, штраф і пеню як окремі самостійні види санкцій [30, с.80].
Одним з найбільш цікавих питань є питання щодо розміру відповідальності за порушення зобов’язання . Так, згідно ст. 551 Цивільного кодексу України , встановлений законом розмір неустойки може бути збільшений у договорі за згодою сторін. Частина 2 вказної статті передбачає заборону лише на зменшення встановленого законом розміру неустойки. Водночас ст.231 Господарського кодексу наголошує на тому, що передбачений законом розмір штрафних санкцій стосовно окремих видів зобов’язань не може бути змінений.
Стає незрозумілим, чи можуть сторони самостійно збільшити розмір штрафних санкцій (неустойки) у випадку, якщо це не передбачено законом. Але норма Цивільного кодексу не передбачає будь-яких винятків із загального правила про збільшення розміру неустойки, до того ж цей пункт має не меншу силу, ніж Господарський кодекс, тому це питання лишається відкритим.
Звернемося до колізії, яка виникає при вирішенні питання про порядок стягнення неустойки та відшкодування збитків. Так, ст. 624 Цивільного кодексу передбачає, що неустойка підлягає стягненню в повному розмірі незалежно від стягнення збитків. Водночас Господарський кодекс передбачає , що збитки стягуються в частині, яка не покрита штрафними санкціями. Можливість же відшкодування збитків у повному обсязі поряд зі стягненням неустойки має бути передбачена законом чи договором. Можна вважати, що ст.624 Цивільного кодексу і є тим самим передбаченим законом варіантом, але тоді абсолютно незрозуміло, яке практичне значення має згадана норма Господарського кодексу України.
Та найбільш незрозумілим є питання, чи можливо взагалі застосовувати визначення штрафу та пені, наведені в ЦК України стосовно господарських правовідносин. Господарський кодекс оперує даними поняттями, але визначення їм не дає. Так, Господарський кодекс України передбачає, що розмір санкцій може бути встановлений у процентному відношенні до суми невиконаної частини зобов’язання в певній визначеній сумі або в процентному відношенні до суми зобов’язання незалежно від ступеня його виконання [30, с.80].
Разом із тим ст. 549 Цивільного кодексу України при визначенні терміна «штраф» використовує поняття нвиконаного чи неналежним чином виконаного зобов’язання, а при визначенні «пені» - поняття несвоєчасно виконаного зобов’язання . Тобто штраф і пеня, згідно з Цивільним кодксом не передбачають можливості стягнення неустойки від усієї суми зобов’язання , натомість визначають її лише у відсотковому відношенні від невиконаного, виконаного неналежним чином чи несвоєчасно виконаного зобов’язання [50, с.138].
Більше того, Господарський кодекс визначає штрафні санкції виключно як господарські санкції у вигляді певної грошової суми, тоді як згідно Цивільного кодексу неустойкою (штрафом, пенею)може бути й інше майно, яке боржник має передати кредиторові у випадку порушення зобов’язання. Майном же, в силу ст.190 Цивільного кодексу , можуть бути, наприклад, майнові права.
Можна також розглянути питання про строки нарахування штрафних санкцій (неустойки). Так, Цивільний кодекс не передбачає будь-яких строків, що обмежували б її нарахування . Господарсьий кодекс ж однозначно вказує на те, що нарахування штрафних санкцій в разі прострочення виконання зобов’язання припиняється, якщо інше не встановлено договором чи законом, через шість місяців з того моменту, коли зобов’язання мало бути виконаним.
Звісно, можна припустити, що ця норма просто конкретизує загальні положення Цивільного кодексу України. Однак справа полягає в тому, що штрафні санкції існують, згідно з Господарським кодексом України , виключно у грошовій формі, а неустойка (штраф, пеня) за Цивільним кодексом може нараховуватись і як інше майно. Таким чином, якщо пеня існує в грошовій формі, то її нарахування за загальним правилом має бути припинено із закінченням шести місяців з моменту, коли зобов’язання мало бути виконаним. А у випадку, коли пеню, відповідно до Цивільного кодексу , встановлять у вигляді певного майна (будь-якого товару, що підлягає передачі), то строк її вже не обмежений, адже це вже не штрафна санкція, передбачена Господарським кодексом України, з огляду на те, що майно не є грошовою сумою. На жаль, список подібних казусів дуже довгий [50, с.139].
Крім цивільного та господарського права, категорії штраф і пеня широко використовуються і в інших галузях права, зокрема у податковому праві , але в цьому випадку вони не об’єднуються загальним терміном «неустойка».
До осіб-порушників податкового законодавства застосовуються штрафні санкції (штрафи), тобто плату у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов’язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв’язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідним законом. Отже, в цьому разі має місце штрафна відповідальність, яка передбачає застосування санкцій , що впливають на правопорушника , з метою загальної та особистої превенції правопорушень [57, с.58].
Порд із штрафними санкціями законом передбачено застосування пені, тобто плати у вигляді відсотків, що нараховуються на суму податкового боргу (без урахування пені), що справляється з платника податків у зв’язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов’язання. Пеня нараховується на суму податкового боргу (без урахування пені), що справляється з платника податків у зв’язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов’язання.
Основною відмінністю застосування штрафів і пені у цивільному та податковому праві є те, що компенсаційна функція неустойки пов'язується з відшкодуванням збитків. В той самий час виникає запитання: чи має місце реалізація компенсаційної або правовідновлювальної функції в разі застосування фінансових санкцій у вигляді штрафів та пені за податкові правопорушення?
Коли платник податку ухиляється від сплати податку або несвоєчасно сплачує податок, майновим інтереса держави завдається певна шкода – відбувається скорочення дохідної частини бюджету у зв’язку з недоотриманням казною грошових коштів і як наслідок цього - збільшується дефіцит державного бюджету. Нараховуючи пеню, держава прагне компенсувати відсутність коштів на певному проміжку часу, що відділяє момент, в який податок має бути сплачени, і момент реальної сплати його до бюджету та компенсувати в певній частині ті збитки, які можуть бути нею понесені в результаті порушення строків сплати податків та зборів.
Чи має місце право відновлювальна функція юридичної відповідальності за податкові правопорушення? Як сврдує В.Соловйов, її не може не бути, оскільки платник податків і держава , є суб’єктами майнових відносин, що породжують взаємні обов’язки. Порушення обов’язків однією із сторін утворює необхідність відновлення майнових прав іншої, що невідворотно породжує правовідновлювальну відповідальність [57, с.59].
Порівняно із заходами цивільно-правової відповідальності аналогія з відшкодуванням збитків начебто цілком доречна, але спірність такого припущення може проявлятись в такому.
По-перше, виходячи з економічної природи податку треба звернути увагу на те, що податкові надходження до бюджету як вид доходів державного бюджету є сума прогнозована. Розрахунки державних доходів, що складають державний бюджет, ніяк не можуть вважатись реальними сумами з чітко встановленою величиною, які мають надійти до бюджетів від конкретного платника податку у конкретний проміжок часу, адже перехід частини ВВП у власність держави через сплату податків зазнає впливу багатьох як економічних, так і правових чинників. Цей вплив проявляється через інфляцію, методологію формування корпоративних цін монополізацію економіки, не говорячи вже про раціональність складу і структуру самої податкової системи. Іншими словами, всі економічні проблеми у бюджеті зумовлені проблемами дохідних джерел, тобто станом кредитних і податкових відносин. Останні звлежать від виробництва і обміну, що свідчать про їх об’єктивну економічну природу [57, с.59].
По - друге, як і в цивільно-правовій відповідальності при відшкодуванні збитків , доцільно і при притягненні до юридичної відповідальності за порушення податкового законодавства звернути увагу на питання причинового зв’язку. В цивільному праві при відшкодуванні збитків обов’язкова наявність причинного зв’язку між невиконанням умов договору і збитками. Як зазначає В.Євтєєв, порушення договору боржником є необхідною та і достатньою умовою для настання збитків. Це означає, що це конкретне порушення може викликати виникнення тих видів збитків, відшкодування яких вимагає потерпіла сторона, а також, найголовніше, що порушення є тією головною умовою, без якої збитки не настали б. Тому не можна робити висновок про те, що конкретний платник податку, не сплативши або вчасно не сплативши податок, своїми діями спричинює утворення дефіциту державного бюджету.