- організація діяльності юридичної особи, при якій вона не буде платником податків, тобто платник податків намагається перейти в групу суб’єктів, які з огляду на законодавство не є платниками того чи іншого податку;
- здійснення юридичною особою діяльності, що не підлягає за законом оподаткуванню, тобто юридична особа не буде платником податку з огляду на особливості об’єкта оподаткування за будь-якими податками;
- здійснення юридичною особою діяльності, доходи від якої не підлягають оподаткуванню, тобто спосіб уникнення характеризується особливістю об’єкта оподаткування у вигляді доходу чи прибутку, що отримує.
Деякі автори, досліджуючи проблему легального зниження розмірів податкових платежів, оперують термінами «мінімізація податків» і «податкове маневрування». На думку В.А. Кашина, «мінімізація податків являє собою специфічні форми планування діяльності і розміщення засобів платника податків з метою максимального скорочення податків, що при цьому виникають» [63, с. 36]. Для характеристики легального зниження податків Крисоватий А.І. пропонує вживати термін «уникнення податків» – для позначення безризикової форми обходу податкових зобов’язань, під час реалізації якої право суб’єкта господарювання на свій розсуд розпоряджатися вивільненими фінансовими ресурсами захищене положеннями чинного законодавства [75, c. 112].
Відсутність чітко розроблених критеріїв розмежування понять «ухилення від сплати податків», «мінімізація податкових платежів» і «податкове планування» може призвести до підміни одного терміна іншим і, як наслідок, до необґрунтованого застосування фінансових санкцій, притягнення до адміністративної або кримінальної відповідальності.
У зв’язку з цим слід зазначити, що в основі податкового планування лежить комплексне застосування передбачених діючим законодавством податкових пільг, різноманітних ставок оподаткування, що підштовхує платника податків до вибору варіантів з більш низьким рівнем оподаткування, вмілого використання всіх прогалин і непорозумінь у законодавстві.
Прогалини в податковому законодавстві можуть мати навмисний характер і використовуватись для розширення повноважень податкових органів, а можуть бути і ненавмисними і з’являтись через недосконалість юридичної техніки. Так, А.М. Козирін наводить такий вислів Дж. Сандерленда: «Право платників податків уникати податків з використанням усіх дозволених законами засобів ніким не може бути заперечене» [67, с. 121]. Підприємці за допомогою спеціалістів з податкового планування намагаються домогтися максимального скорочення податкових сум, що підлягають сплаті до казни. Коли бажаного результату не вдається досягнути в рамках податкового планування, платник податків переступає закон. Прагнення платника податків позбутися податкового тягаря легальним чи нелегальним шляхом пояснюється різними причинами економічного, політичного і морального характеру.
Поняття «ухилення від сплати податків» юридично закріплене в Кримінальному кодексі України, відповідно до статті 212 якого передбачено кримінальну відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що входять в систему оподаткування, введених у встановленому законом порядку, вчинене службовою особою підприємства, установи, організації, незалежно від форми власності або особою, що займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи чи будь-якою іншою особою, яка зобов’язана їх сплачувати, якщо ці діяння призвели до фактичного ненадходження коштів до бюджетів чи державних цільових фондів. На практиці даний термін використовується не тільки при притягненні платників податків до кримінальної відповідальності, але й в більшості випадків податкових порушень, передбачених законодавством.
Вивчення практики податкового планування свідчить про те, що прагнення пошуку «швидких» шляхів економії податкових платежів, розробка схем «як не платити той чи інший податок» є не завжди виправданим. Такий підхід, на нашу думку, є збитковим, оскільки виникає від безпідставної віри в те, що можливо винайти деяку нестійку законну (іноді й не зовсім законну) схему, яка б дозволяла підприємству заощадити на податках.
За альтернативний підхід виступає науково обґрунтоване податкове планування, що включає в себе комплекс заходів, таких як:
- визначення переліку і розмірів податкових платежів, що підлягають сплаті згідно з законодавством;
- забезпечення майбутніх платежів до бюджету необхідними грошовими чи іншими платіжними засобами;
- варіантне прогнозування сум податків, що сплачує підприємство.
Саме таке планування може бути перспективним, оскільки більшість рішень, що приймаються в межах укладання угод, особливо при здійсненні інвестиційних програм, досить дорогі, і недооцінювання чи неврахування впливу податкового фактора може спричинити численні фінансові втрати.
Ефективність застосування широкого спектра способів податкового планування в межах конкретного підприємства в умовах перехідної економіки України обмежуються трьома факторами.
По-перше, податкові наслідки у більшості випадків оцінюються після здійснення господарських операцій, а не під час їх планування, що суттєво скорочує можливості застосування податкового планування в тих чи інших формах.
По-друге, процес податкового планування у вітчизняній практиці полягає в основному в зниженні тільки одного податку чи здійсненні декількох оптимальних операцій. Подолання такої ситуації можливе лише за допомогою чіткої формалізації завдань податкового планування при їх обґрунтуванні на теоретичному рівні. Даний підхід поки що не отримав в сучасній українській економічній та юридичній науці належного міждисциплінарного розвитку, що виключав би в себе фінансовий, правовий, економічний і бухгалтерський аспекти.
По-третє, процес планування незалежно від його термінів, а відповідно, реалізація інших функцій управління, є можливим лише в умовах незмінної і стабільної макроекономічної ситуації, що в умовах реалій України є наразі важким для виконання.
Водночас, не зважаючи на вказані вище обмеження, сьогодні створюються умови існування і функціонування підприємств, формуються передумови для переходу до цивілізаційних форм і способів оптимізації податкових платежів, заснованих на нормах закону. Це пояснюється кількома причинами.
По-перше, істотно зміцнюється законодавча база: прийнятий Бюджетний кодекс, норми бухгалтерського обліку і звітності приводяться у відповідність до міжнародних стандартів.
По-друге, посилюється контроль з боку держави за сплатою податків, застосовуються заходи впливу щодо підприємств-неплатників податків.
По-третє, процес укрупнення підприємств шляхом реорганізації, злиття, поглинання малих фірм великими, створення багатопрофільних об’єднань – всі ці фактори зумовлюють доцільність використання методів податкового планування на підприємстві. Як відомо, історично склалось домінування великих підприємств у вітчизняній економіці. Ускладнення структури діяльності організацій обумовлено прагненням господарюючих суб’єктів до росту, а також виникаючою необхідністю перерозподілу ризику і диверсифікації своєї діяльності. У зв’язку з виходом на світовий ринок вітчизняні господарюючі суб’єкти повинні підкорятись загальноприйнятим світовим стандартам ведення бізнесу, що і веде до прагнення працювати на перспективу, а не на миттєвий інтерес. Таким чином, створюються передумови для переходу до цивілізованих форм економічної діяльності, від ухилення від податків – до цілеспрямованого податкового планування, що базується на нормах закону.
Сутність податкового планування полягає у визнанні за кожним платником податків права використовувати всі допустимі законом засоби, прийоми і способи для максимального скорочення своїх податкових зобов’язань.
Залишається поза сумнівом той факт, що така можливість визначена на науково-теоретичному рівні, який знаходить своє відображення у функціях податку як економічної категорії. Як відомо, функція податку – це виявлення його суті в дії, спосіб вираження його властивостей. Завдяки фіскальній функції реалізується головне призначення податків – формування фінансових ресурсів держави, контрольна функція дозволяє відслідковувати своєчасність і повноту надходження до бюджетів податкових платежів, зіставляти їх розмір з потребою у фінансових ресурсах і визначати напрями реформування податкової системи і пріоритети бюджетної політики. Регулююча функція, а саме її стимулююча підфункція, реалізується через систему пільг, виключень, преференцій, які виявляються в зміні об’єкта оподаткування, зменшенні оподатковуваної бази, зниженні податкової ставки. Таким чином забезпечується можливість звільнення чи неповного звільнення платників від сплати податкових платежів до бюджету. Одночасно через стимулюючу (економічну) функцію оподаткування держава може заохочувати платників податків розвивати ті сфери і напрями діяльності, які відповідають пріоритетам національної економіки, стимулювати інтенсифікацію інвестиційних процесів та раціональне використання ресурсів тощо та запобігати розвиткові тих сфер діяльності, в яких вона не зацікавлена [61, c. 3].
При виборі найбільш ефективного варіанта сплати податків при альтернативних направленнях операційної діяльності і пов’язаних з нею господарських операцій ключову позицію політики управління прибутком підприємства відіграє податкова політика, особливості якої розглянуті у третьому розділі дисертаційного дослідження.
Аналіз практичної діяльності свідчить, що формування ефективної політики підприємства в кінцевому результаті базується на таких основних принципах:
- суворе дотримання діючого податкового законодавства: реалізація цього принципу обумовлює виключення можливостей ухилення від податків, які повинні бути сплачені відповідно до реальних фінансових результатів діяльності підприємства;