Правовий статус платника обов’язкових платежів визначається, на думку цього автора, в першу чергу, його юридичним обов’язком – сплатити до бюджету чи іншого грошового фонду публічної влади обов’язковий платіж. А реалізувати цей обов’язок можна лише за наявності іншого елемента правового статусу – правосуб’єктності платника. Тому правосуб’єктність, з точки зору фінансово-правової науки, повинна розглядатись як один з провідних елементів правового статусу. Вона є тим привідним механізмом, який дозволяє конкретному суб’єкту бути не лише носієм прав та обов’язків, а й мати реальну здатність їх реалізувати.
Юридичні права, якими наділяє законодавець у цій сфері платника, є для останнього похідними від його юридичних обов’язків, оскільки вони направлені на забезпечення виконання в першу чергу обов’язків платника. Реалізувати права платника в змозі тільки та особа, яка перш за все може реалізувати обов’язок щодо сплати обов’язкових платежів. Податкова правосуб’єктність визначається як встановлена нормами фінансового права здатність суб’єкта бути носієм та реалізовувати юридичні права та обов’язки в сфері оподаткування [127]. На думку дисертанта, серед прав платників податків, зборів, інших обов’язкових платежів можна розглядати і право на законну мінімізацію податків, у тому числі з використанням зон зі спеціальним режимом оподаткування.
У вітчизняній правовій літературі питання правового регулювання податкового планування з використанням зон зі спеціальним режимом оподаткування (зокрема офшорних зон) досліджувалися лише фрагментарно. Чи не єдиною працею, присвяченою цій проблематиці, є монографія «Офшорна діяльність як інститут податкового права» під авторством Зоріної О.І. Поряд з цим, у згаданій монографії висвітлені лише окремі аспекти цієї складної і багатопланової проблеми. Зокрема, обґрунтовуючи тезу про необхідність розгляду офшорної діяльності як інституту податкового права, цей автор наголошує на тому, що для правильного визначення предмета тієї чи іншої галузі чи підгалузі права необхідно правильно визначити коло суспільних відносин, що регулюються нормами права. Відповідно, виходячи із такого загальнотеоретичного розуміння предмета і методу, а також способів їх визначення, Зоріна О.І. пропонує встановити предмет і метод регулювання офшорної діяльності, що, в свою чергу потребує відповіді на питання, на що спрямовані відносини в галузі здійснення офшорної діяльності. Коло суспільних відносин, що виникають у галузі здійснення офшорної діяльності, на її думку, складають: відносини, пов’язані з підготовкою створення компанії (вибір придатної юрисдикції; визначення організаційно-правової форми, типу, виду створюваної компанії; вибір способу управління компанією (самостійно чи шляхом надання послуг секретарських компаній); відносини, пов’язані зі створенням офшорної компанії (реєстрація, відкриття банківського рахунку, легалізація документів); відносини, що виникають безпосередньо в процесі управління компанією (взаємовідносини директорів та власників компанії); взаємовідносини посадових осіб компанії з посадовими особами держави, на території якої зареєстрована компанія. Іншими словами, предмет офшорної діяльності складає врегульована нормами права сукупність суспільних відносин, що виникають в процесі організації й функціонування офшорної компанії. Говорячи про метод правового регулювання офшорної діяльності, Зоріна О.І. в першу чергу виходить з факторів, що впливають на порядок виникнення, зміни й закінчення правовідносин у цій сфері. Звертаючи увагу на об’ємність й різносторонність офшорної діяльності, а також можливість виділення власних предмета й методу правового регулювання, вона робить висновок про виділення офшорної діяльності в самостійний інститут (підгалузь) податкового права [56].
Дисертант вважає, що таке бачення є дещо спрощеним і вимагає суттєвого корегування. Зокрема, зважаючи на визнання більшістю дослідників податкового права як інституту фінансового права, про що ми вже згадували у нашому дослідженні, не дозволяє виділяти в його складі самостійні підгалузі. Крім того, офшорна діяльність, так само як і податкове планування з використанням зон із спеціальним режимом оподаткування, регулюється нормами не лише податкового права, а й іншими фінансово-правовими нормами, а також нормами господарського, цивільного, адміністративного та інших галузей права. Видається, що правові норми, що регламентують податковий менеджмент та, відповідно, податкове планування, наразі можна виділити в правовий комплексний інститут (з огляду на наявність суспільної потреби та зацікавленості держави у ефективному правовому регулюванні цієї групи відносин, наявність самостійного предмета правового регулювання, зумовленого специфікою регулювання цього виду діяльності, потреба в особливому методі регулювання, потреба в спеціальних джерелах права, наявність специфічної системи понять і категорій), основу якого становлять норми фінансового права та податкового як його інституту.
У науковій літературі наголошується на тому, що основою інституту податкового менеджменту є податкове законодавство.
Податкове законодавство України – це сукупність чинних нормативно-правових актів, що регулюють відносини, пов’язані із встановленням та скасуванням податків, зборів, обов’язкових платежів, а також відносини, які виникають у процесі виконання обов’язків щодо сплати податків, зборів, обов’язкових платежів, здійснення податкового контролю та притягнення до відповідальності за вчинення правопорушень у сфері оподаткування.
Діюча система нормативно-правових актів і, перш за все, податкових законів, регулює відносини: 1) між державою і платником – стосовно визначення основних елементів оподаткування, порядку обчислення і справляння податків, зборів, обов’язкових платежів, правового статусу платників, їх відповідальності перед державою за порушення податкового законодавства; 2) між державою і органами місцевого самоврядування – щодо розмежування їхніх прав законодавчої ініціативи в податковій сфері, законодавчого закріплення за бюджетами кожного рівня влади власної дохідної бази, законодавчого визначення тієї частки загальнодержавних податків, яка на постійній чи довготривалій основі закріплюється за місцевими бюджетами, правового регулювання системи фінансового вирівнювання; 3) між державою і органами, що забезпечують справляння податків, зборів, обов’язкових платежів, – з приводу визначення правового статусу цих органів, порядку адміністрування податків, зборів, обов’язкових платежів, відповідальності за забезпечення своєчасного надходження обов’язкових платежів до бюджетів всіх рівнів, дотримання податкового законодавства; 4) між органами податкової служби і платниками – стосовно їх взаємин, прав та обов’язків і механізму їх реалізації.
Особливість цього аспекту податкових відносин в умовах формування в Україні правової держави, на думку науковців, полягає в тому, що:
– виключно всі елементи податкової системи підлягають правовому регулюванню;
– законам належить провідна роль у процесі регулювання податкових відносин порівняно з іншими нормативно-правовими актами;
– у деяких країнах сукупність податкових законів зводиться в податковий кодекс, основним принципом укладання якого є реалізація погляду на податкові закони як на цілісну систему.
Відносини у сфері податкового менеджменту (відповідно і податкового планування), а також визначення правових основ його побудови та функціонування регулюються Конституцією України і прийнятими нормативно-правовими актами з питань оподаткування.
Сьогодні в Україні з питань оподаткування діє понад 1100 нормативно-правових актів, нормами яких повинні володіти та керуватись на практиці як платники податків, так і працівники органів державної податкової служби України [74, c. 240–241]. Отже, податкове законодавство як форма реалізації податкового права, містить досить широке коло нормативних актів, які регулюють оподаткування. При цьому термін «законодавство» охоплює закони України; чинні міжнародні договори України, згоду на обов’язковість яких дала Верховна Рада України; постанови Верховної Ради України; укази Президента України; декрети і постанови Кабінету Міністрів України, прийняті в рамках їх повноважень і відповідно до Конституції України та законів України [122, c. 27].
Аналізуючи проблематику регулювання податкового планування нормами податкового права, слід враховувати, що законодавчі акти, котрі є основою податкового законодавства, становлять певну систему, до якої належать:
1. Загальні нефінансові закони – конституційні закони або закони, що належать до інших галузей права, які містять податкові норми. Найбільш принципові положення, що регулюють основи оподаткування, закріплюються на конституційному рівні (повноваження органів державної влади і управління, загальні принципи оподаткування тощо). Законодавчі акти інших галузей права в основному стосуються деяких аспектів податкових платежів або додаткових ознак, які характеризують податковий механізм. Найчастіше таким чином регулюються пільги, надані платникам (акти, що характеризують режим іноземного інвестування вільних економічних зон тощо).