До адміністративної відповідальності можуть бути притягнуті лише особи, які досягли на момент здійснення правопорушення шістнадцяти років.
Адміністративне стягнення (штраф) може бути накладено не пізніше як через два місяці з дня вчинення правопорушення, а за тривалого правопорушення - через два місяці з дня його виявлення. Тобто якщо, наприклад, існує факт неподання податкової декларації (тривале правопорушення, оскільки декларацію все ще не подано), який виявлено під час проведення перевірки податковими органами, то вони мають право протягом двох місяців накласти адміністративний штраф на посадових осіб. Проте, якщо наявний факт несвоєчасного подання податкової декларації (декларацію подано на кілька днів пізніше від встановленого терміну), а податківці це виявили, наприклад, через три місяці, то адміністративний штраф не накладатиметься у зв'язку з простроченням двомісячного терміну, протягом якого податкові органи мали право його накласти.
За аналогією з оскарженням дій представників податкової служби щодо застосування фінансових санкцій платники податків мають право оскаржувати дії зазначених осіб щодо застосування адміністративної відповідальності.
За наслідками розгляду скарги на постанову у справі накладення адміністративного стягнення державна адміністрація (інспекція) приймає одне з таких рішень: залишає постанову без змін, а скаргу без задоволення; скасовує постанову і надсилає справу на новий розгляд; скасовує постанову і закриває справу; зменшує розмір штрафу в межах, передбачених законодавчим актом про відповідальність за це правопорушення. Якщо буде встановлено, що постанову винесено посадовою особою державної податкової адміністрації (інспекції), неправомочною вирішувати цю справу, то така постанова скасовується, а справа надсилається на розгляд компетентного органу (посадової особи).
Дисциплінарна відповідальність. Слід зазначити, що в податкових правовідносинах суб'єктом, який допустив порушення податкового законодавства, може бути посадова особа органу державної податкової служби. В такому разі застосовуються заходи дисциплінарної відповідальності, Якщо порушення трудової, службової дисципліни призвело до порушення податкового законодавства, особа, яка здійснила дисциплінарний проступок, притягується до дисциплінарної відповідальності у порядку, визначеному статтями 147-152 Кодексу законів про працю України.
Коли неправомірними діями посадових осіб органів державної податкової служби платнику податків завдано збитків, податкові органи притягуються до цивільно-правової відповідальності. Згідно зі ст. 13 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" збитки відшкодовуються за рахунок коштів Державного бюджету України. Спори розв'язуються у судовому порядку.
§ 4. Кримінальна відповідальність за порушення податкового законодавства
За ухилення від сплати податків, інших обов'язкових платежів у значних розмірах платники відповідно до ст. 212 Кримінального кодексу України можуть бути притягнуті до кримінальної відповідальності. Відповідальність настає незалежно від способу ухилення. Об'єктом злочину є встановлений законодавством порядок оподаткування юридичних і фізичних осіб, який забезпечує за рахунок надходження податків, зборів та інших обов'язкових платежів формування дохідної частини державного та місцевих бюджетів, а також державних цільових фондів.
Предметом злочину є податки, збори, інші обов'язкові платежі, що входять до системи оподаткування і запроваджені у встановленому законом порядку. При цьому вичерпний перелік таких обов'язкових платежів передбачений Законом України "Про систему оподаткування" (статті 14і 15). Ця норма зумовлена наявністю статей 92 і 95 Конституції України.
Під значним розміром прихованих від держави податків, зборів, інших обов'язкових платежів розуміють суму платежу, яка в тисячу і більше разів перевищує встановлений чинним законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян; під великим розміром коштів - сума податків, зборів та інших обов'язкових платежів, які в три тисячі і більше разів перевищують встановлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян; під особливо великим розміром - суму платежу, яка в п'ять тисяч і більше разів перевищує встановлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян.
Суб'єктами злочину можуть бути:
1) службова особа підприємства, установи, організації незалежно від форми власності;
2) особа, яка займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи;
3) будь-яка інша особа, яка зобов'язана сплачувати податки, збори, інші обов'язкові платежі.
На жаль, на практиці правоохоронці досить часто "широко" тлумачать кваліфікаційні ознаки злочину, передбаченого ст. 212 КК України. Особливу небезпеку в цьому аспекті становить занадто широке тлумачення кваліфікаційних ознак злочину, передбаченого ст. 212 КК, Зокрема, неподання податкових декларацій та розрахунків або приховування (заниження) об'єктів оподаткування не є закінченим злочином, хоч і є ухиленням від сплати податку. Закінченим злочином ці дії можуть вважатися лише тоді, коли вони призвели до ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у значних, великих та особливо великих розмірах. У разі коли ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів мало місце не внаслідок умислу, а внаслідок неналежного виконання посадовою особою своїх службових обов'язків через недбале чи несумлінне ставлення до них, що завдало істотної шкоди державі чи громадським інтересам або охоронюваним законом правам та інтересам окремих фізичних чи юридичних осіб, можна говорити про можливість застосування кримінальної справи за ознаками ст. 367 КК - службова недбалість.
Слід зауважити, що на складності, які виникатимуть при застосуванні ст. 212 КК, неминуче накладатимуться складності самої системи оподаткування, недосконалість правової бази оподаткування.
Позитивним моментом є включення ч. 4 ст. 212 КК, у якій зазначається, що особа, яка вперше вчинила діяння, передбачені частинами 1 та 2 цієї статті, звільняється від кримінальної відповідальності, якщо вона до притягнення до кримінальної відповідальності сплатила податки, збори (обов'язкові платежі), а також відшкодувала шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (фінансові санкції, пеня). Питання застосування кримінальної відповідальності за порушення податкового законодавства, як правило у значному обсязі, вирішується в законодавствах розвинутих країн. Так, у Бельгії, якщо в представлених документах виявлено ознаки шахрайства, то до порушника можуть бути застосовані карні санкції у вигляді тюремного ув'язнення на термін від восьми днів до двох років або штрафу розміром від 10 тис. до 500 тис. бельгійських франків.
В Італії офіційний представник компанії (особа, відповідальна за сплату компанією податків, а також за складання подання податковій владі документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків) може бути підданий тюремному ув'язненню на термін від трьох місяців до трьох років у тому разі, якщо податкова декларація компанії представлена з простроченням більш ніж на один місяць, а сума продекларованого прибутку перевищує 5 млн лір. Якщо сума продекларованого прибутку перевищує 30 млн лір, термін тюремного ув'язнення не може бути менше за один рік.
У кримінальному законодавстві США сформульовано близько 40 складів податкових злочинів. Податковий кодекс США у главі 75 встановлює перелік злочинів і проступків, що розглядаються як порушення податкового законодавства. Найбільш серйозними порушеннями вважаються: спроба уникнути чи порушити сплату податків, навмисна спроба знехтувати обов'язком зі збору податку чи сплати податку, навмисна спроба знехтувати обов'язком з реєстрації доходів чи повідомлення інформації щодо сплати податків, співучасть у підготовці чи надання неправдивих відомостей про доходи.
Цікавим є приклад російського законодавства, в якому з 1998 р. запроваджено спеціальну підставу для звільнення від кримінальної відповідальності певної категорії осіб, які здійснили злочини, передбачені статтями 194, 198 та 199 КК РФ, тобто пов'язані з ухиленням щодо сплати податків, зборів, обов'язкових платежів тощо. Такою підставою є "дієве розкаяння" у здійсненні податкових правопорушень. Кваліфікуючими ознаками є здійснення злочинів незначної тяжкості та явка з повинною.