Для дослідження операцій, пов’язаних з відвантаженням нестандартної продукції, як правило, необхідно залучати спеціалістів з різноманітних областей знань, без їх висновку експерт-бухгалтер не може зробити висновок про обгрунтованість звітних показників.
Іноді з метою приховування фактів невиконання планів реалізації продукції складають документи про відпуск покупцям готових виробів, замість яких поставляють матеріали. Для виявлення таких випадків експерт-бухгалтер звіряє дані, зазначені в рахунках постачальника, оплачених покупцями, з даними складів про фактично відпущені цінності по цих рахунках.
Так, при дослідженні звітних даних виробничого комбінату встановлено, що отримані з покупців по рахунках суми зараховувалися в кредит рахунку «Реалізація» як за продані вироби з листового заліза. Тим часом перевірка записів по рахунку «Готова, продукція» показала, що такі вироби не були оприбутковані і витрати на їх виготовлення на рахунку «Основне виробництво» не відображено, а на рахунок «Реалізація» списували не готові вироби, а листове залізо. Це дозволило експерту-бухгалтеру зробити висновок, що на підприємстві завищувались звітні дані про виконання плану реалізації продукції. За місяць сума завищення склала 42 тис. грн. Якби ця сума була виключена з плану реалізації, він виявився б невиконаним. Отже, отримана робітниками виробничого комбінату премія в сумі 2,7 тис. грн. була виплачена необгрунтовано. Крім того, експертом визначений розмір зайво отриманих з покупців коштів у зв’язку з різницею в цінах на вироби і листове залізо в сумі 11,4 тис. грн.
У процесі виробництва судово-бухгалтерських експертиз нерідко виявляються порушення витрати фонду матеріального заохочення: необгрунтовано виплачують премії робітникам або премії виплачуються в завищених розмірах – нерідко припускаються виплати премій з перевищенням встановлених лімітів, а також повторні виплати премії тим самим особам за той самий період роботи.
Висновки експерта за результатами дослідження повинні бути обгрунтовані посиланнями на відповідні нормативні акти.
При проведенні експертиз, пов’язаних з встановленням приписок у державній звітності, що призвела до необгрунтованої виплати премій, часто виникає необхідність у вирішенні питань, які стосуються технології виробництва, планування та інших діях, які виходять за межі компетенції експерта-бухгалтера.
У цих випадках важливо правильно визначити послідовність проведення судово-бухгалтерських експертиз і експертиз інших видів. Вирішуючи ці питання, варто мати на увазі, що головний бухгалтер разом з керівниками відповідних підрозділів і служб зобов’язаний старанно контролювати витрати фонду заробітної плати, правильність встановлення посадових окладів, дотримання штатної, фінансової і касової дисципліни. Отже, у компетенцію експерта-бухгалтера входить визначення обгрунтованості нарахування і виплати премій, винагород і допомог на підставі даних бухгалтерського обліку і звітності відповідного підприємства. Для визначення суми необгрунтовано виплачених премій нерідко використовуються дані планово-економічної, будівельно-технічної та інших експертиз, проведених спеціалістами в інших галузях. Так, вирішуючи при проведенні експертизи питання про дотримання на підприємстві якості і асортименту випущеної продукції, технологічної дисципліни та інших технічних умов, передбачених нормативними актами про преміювання, експерт-технолог встановлює обгрунтованість утворення і використання фондів матеріального стимулювання і спеціального призначення. Експерт по економічному плануванню дає висновок про обгрунтованість плану випуску і реалізації продукції і дотриманні інших умов, передбачених плановими показниками створення і використання заохочувальних фондів. Тому судово-бухгалтерська експертиза звичайно призначається після проведення експертиз зазначених видів. Пояснимо сказане на прикладах.
Приклад 1. По кримінальній справі робітників фірми індивідуального пошиття експерту-бухгалтеру пропонувалося встановити загальну суму необгрунтованого завищення вартості пошиття виробів, необгрунтованої виплати премій робітникам фабрики в зв’язку з приписками в звітності про виконання планів, їх розмір, відповідальних за це посадових осіб, а також які порушення у веденні бухгалтерського обліку сприяли зловживанням, виявленим документальною ревізією і розслідуванням по цій справі. У розпорядження експерта-бухгалтера були надані акт документальної ревізії, бухгалтерські документи та облікові регістри, висновки технологічної та планово-економічної експертиз і інші необхідні йому матеріали кримінальної справи. За підсумком проведеного по першому питанню дослідження експерт-бухгалтер встановив, що пошив спецодягу без зняття мірок і примірянь оформлявся як виконання індивідуальних замовлень, в результаті чого підприємством-замовником було виплачено фабриці на 648 грн. більше того, що необхідно було виплатити, якби замовлення було оформлене правильно; у результаті оформлення пошиття спецодягу у вигляді індивідуальних замовлень, а не виробів масового пошиття робітникам фірми була зайво виплачена заробітна плата на суму 224 грн.; приписка до виконання плану по наданню побутових послуг населенню стала причиною виплати необгрунтованих премій за перевиконання плану робітникам фірми в сумі 3 419 грн.
По другому питанню експерт-бухгалтер встановив, що документи на оплату по завищеній вартості виробів масового пошиття (спецодягу) оформлені директором фірми Ю., головним бухгалтером К. і начальником планового відділу Г. Ними ж підписані документи, в яких відображено завищення вартості опрацювання виробів, зайво виплачена заробітна плата і необгрунтовано нараховані і видані суми премій робітникам фірми.
При дослідженні третього питання експерт-бухгалтер встановив, що при веденні бухгалтерського обліку на фірмі допускалися такі порушення: неправильно оформлювалися документи на виготовлення і реалізацію виробів масового пошиття (спецодягу), в документах були відсутні необхідні реквізити, чим вуалювалося завищення розцінок, переплата заробітної плати і необгрунтовані виплати премій.
По кримінальних справах про зловживання в будівельних організаціях слідчий (суд) нерідко ставить перед експертом-бухгалтером питання, спрямовані на виявлення завищення обсягів виконаних робіт, списання будівельних матеріалів у кількостях, що перевищують встановлені норми, необгрунтованого нарахування і виплати премій керівним та інженерно-технічним робітникам і робочим. При вирішенні цих питань експерт використовує в якості вихідних даних висновки будівельно-технічної експертизи про розміри завищення обсягів робіт, зазначених в нарядах і актах, у порівнянні з фактично виконаними, в кількість списаних на об’єкти будівельних матеріалів поверх норми. Досліджуючи документи бухгалтерського обліку і надані йому інші матеріали кримінальної справи, експерт встановлює: наявність (відсутність) приписок в нарядах і актах, що відображають обсяг виконаних робіт, визначає, які матеріали, на яку суму і у який період часу були необгрунтовано списані з підзвіту матеріально-відповідальних осіб, чи правильно і обгрунтовано нарахована та виплачена премія робітникам.
Приклад 2. По кримінальній справі про розкрадання і зловживання в ремонтно-будівельному підприємстві, що виконує замовлення на ремонт квартир, будівництво житлових будинків і дач, була проведена будівельно-технічна експертиза, яка встановила факти завищення обсягів робіт, переплат заробітної плати і зайвого списання будівельних матеріалів.
Експерту-бухгалтеру пропонувалося встановити суму зайво виплаченої заробітної плати робітника по нарядах за фактично невиконані обсяги робіт, чи відпускалися будівельні матеріали приватним замовникам (кому, які, на яку суму), визначити різницю між вартістю витрачених матеріалів і матеріалів, які потрібно списати за нормами на обсяг виконаних робіт, обсяг робіт, необгрунтовано включених у виконання виробничого плану підприємства і суму необгрунтовано нарахованої в зв’язку з цим преміальної винагороди керівним, інженерно-технічним робітникам і робочим.
Після вивчення бухгалтерських документів і приймаючи до уваги висновки будівельно-технічної експертизи, експерт-бухгалтер встановив: переплата заробітної плати робітникам по нарядах за фактично не виконані обсяги ремонтно-будівельних робіт склала 637 грн.; приватним замовникам списано (продано) будівельних матеріалів (цегли, шиферу, цементу та ін.) по роздрібних цінах на 893 грн. Різниця між вартістю фактично списаних (витрачених) матеріалів і матеріалів, які потрібно списати за нормами на обсяг виконаних робіт, склала 963 грн.
На суму зайво отриманих від замовників платежів за фактично не виконані (завищені) обсяги робіт експерт-бухгалтер зменшив прибуток і таким шляхом встановив необгрунтованість виплати преміальної винагороди в сумі 436 грн., оскільки з врахуванням внесених змін план по реалізації продукції і по отриманому прибутку підприємства фактично не був виконаний.
Список використаної літератури:
1.Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» // Відомості Верховної Ради України. 1999. №40. Ст.365, 2.Закон України «Про судову експертизу» // Відомості Верховної Ради України. 1994. №28. Ст.232, 3.Порядок ведення касових операцій у народному господарстві України // Баланс-Агро. 1999. №3, 4.Указ Президента України від 12 червня 1995 року №436 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» // Урядовий кур’єр. №89. 15 квітня 1999р., 5.Правила визначення платіжності банкнот і монет Національного банку України // Податки та бухгалтерський облік. №28. Липень 1999р., 6.Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон // Податки та бухгалтерський облік. №18. Травень 1999р., 7.Інструкція №7 «Про безготівкові розрахунки в господарському обороті України» // Податки та бухгалтерський облік. №29. Липень 1999р., 8.Порядок обчислення середньої заробітної плати // Податки та бухгалтерський облік. №33. Серпень 1999р., 9.Порядок визначення розміру допомоги у зв’язку з тимчасовою непрацездатністю та у зв’язку з вагітністю і пологами особам, які мають постійно обчислювальний доход, та особам, доход яких повністю може бути обчислений лише за результатами роботи за рік // Податки та бухгалтерський облік. №19. Травень 1999р., 10. Інструкція про порядок обчислення і сплати підприємствами, установами, організаціями та громадянами збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, інших платежів, а також обліку їх надходження до Пенсійного фонду України // Податки та бухгалтерський облік. №31. Серпень 1999р., 11.Порядок справляння збору на обов’язкове соціальне страхування на випадок безробіття // Податки та бухгалтерський облік. №41. Жовтень 1999р., 12.Відображення на рахунках бухгалтерського обліку розрахунків з оплати праці // Все про бухгалтерський облік. №85. 17 вересня 1998р., 13.Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку «Звіт про рух грошових коштів» // Бухгалтерський облік і аудит. №6. 1999.
Список рекомендованої літератури
1. Андреев В.Д. Практический аудит. М.: Экономика, 1994.
2. Аудит. Практическое пособие / Под ред. А.Н. Кузьминского – К.:
3. Атанесян Г.А., Голубятников С.П. Судебная бухгалтерия. М.: Юрид.лит., 1989.
4. Бандурка А.М. Генерал милиции советует и предупреждает. Харьков, 1999.
5. Белобжецкий И.А. Ревизия и контроль в промышленности. – М.: Финансы и статистика, 1987.
6. Белуха Н.Т. Судебно-бухгалтерская экспертиза. М.: Дело ЛТД, 1993.
7. Голубятников С.П., Целищев А.Я. Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы. М.: ВЮЗШ МВД СССР, 1990.
8. Камлик М.І. Особливості обліку і використання обліково-бухгалтерських документів при виявленні та розслідуванні корисливих злочинів у галузях економіки. Судова бухгалтерія.– К.: Фірма «Синтез». 1995.
9. Козлова Е.П., Парашутин Н.В. Бухгалтерский учет в промышленности.–М.: Финансы и статистика, 1985.
10. Сопко В.В. Бухгалтерський облік у підприємстві.–К.: Техніка,1995.