Якщо взяти до уваги запропонований у кримінально-правовій літературі спосіб вираження у КК "кримінально-правових критеріїв, які мають майновий характер" через мінімальний розмір штрафу, встановивши такий розмір штрафу у окремій статті Загальної частини КК, це дозволить уникнути недоліків попередніх способів вираження, які застосовувались у законотворчій практиці. Мінімальний розмір штрафу - величина, не пов'язана з іншими галузями права, а тому нейтральна до різноманітних соціальних чи економічних "ривків". В силу чого наявність цього критерію робить незалежним застосування кримінального закону в розглядуваному аспекті від різноманітних суспільних стихій. Крім того, при потребі внесення змін до КК (інфляція, інші причини), така процедура буде мінімально простою. Тому застосування мінімального розміру штрафу найбільше сприятиме забезпеченню як стабільності КК, так і його динамічності - відповідності соціально-економічних реаліям часу.
Звичайно, використання мінімального розміру штрафу як критерію визначення відповідних оціночних понять не застосовне в аспекті сіє Іеде Іаіа. Він є прийнятним для нового Кримінального кодексу України, так як його введення потребує об'ємних змін у законі.
На жаль, законопроектна практика не сприйняла цю раціональну пропозицію, Примітки до ст. 196 "Ухилення від сплати податків" та ст. 197 "Ухилення фізичної особи від сплати податків" проекту КК України редакції 1997р.[82] поняття "великий розмір шкоди" пов'язує із неоподатковуваним мінімумом доходів громадян. Ст. 275 "Ухилення громадянина від сплати податку" проекту Кримінального кодексу України, розробленого робочою групою Верховної Ради України, редакції 1996р.[83] визначення "великого розміру ухилення ставить в залежність від мінімального розміру заробітної плати. Стаття 274 даного проекту "Ухилення від сплати податків та інших обов'язкових платежів із підприємств та організацій" взагалі не дає роз'яснення поняття "великого розміру".
Отже вважаю, що великим розміром несплачених податків, достатнім для притягнення винної особи до кримінальної відповідальності є сума: не менша 50 % належних до сплати обов'язкових внесків державі; або кратна мінімальному розміру штрафу, встановленому в КК.
З проведеного аналізу випливають наступні висновки:
1. В усіх нормах нині діючого законодавства, які передбачають відповідальність за ухилення від сплати обов'язкових внесків державі, зміст суспільно-небезпечних наслідків як обов'язкової ознаки всіх складів цих злочинів повинен бути однаковим.
2. Шкода, заподіяна ухиленням від сплати обов'язкових внесків державі, має характер матеріальної шкоди, проявляється у наслідках майнового характеру.
3. Наслідки аналізованого злочину мають майновий характер і виражаються у формі "неотримання належного". Така форма шкоди відрізняється за способом заподіяння від, так званої, прямої дійсної і за природою від "упущеної вигоди".
4. В новому КК України суспільно-небезпечні наслідки ухилення від сплати обов'язкових внесків державі повинні відбиватися поняттям "суми несплачених внесків" замість "заподіяння шкоди державі".
5. Кримінальна відповідальність повинна наставати при несплаті обов'язкових внесків державі не в будь-якому розмірі, а тільки в великому розмірі.
6. Для визначення розміру шкоди пропонується використовувати не один, як за діючим законодавством, а кілька критеріїв. Таке поєднання дозволить об'єднати їх переваги і подолати недоліки кожного взятого зокрема.
7. В якості критеріїв визначення розміру шкоди пропонується прийняти, по-перше, співвідношення несплачених сум відповідних платежів до сум цих платежів, які підлягають сплаті і, по-друге, співвідношення несплачених сум з існуючим на момент ухилення від сплати обов'язкових внесків державі мінімальним розміром штрафу, який встановити в абсолютному розмірі у нормі Загальної частини нового КК.
8. Великим розміром шкоди може бути несплата обов'язкових внесків державі на суму, що становить не менше половини суми податкових платежів, що підлягає сплаті, або кратна мінімальному розміру штрафу, встановленому в КК.
РОЗДІЛ 4
СУБ'ЄКТИВНІ ОЗНАКИ УХИЛЕННЯ ВІД СПЛАТИ ОБОВ'ЯЗКОВИХ ВНЕСКІВ ДЕРЖАВІ
4.1. СУБ'ЄКТ УХИЛЕННЯ ВІД СПЛАТИ ОБОВ'ЯЗКОВИХ
ВНЕСКІВ ДЕРЖАВІ ЗА ЧИННИМ КРИМІНАЛЬНИМ
ЗАКОНОДАВСТВОМ.
Вивчення норм чинного кримінального законодавства про відповідальність за ухилення від сплати обов'язкових внесків державі дозволяє зробити висновок, що ухилення від сплати обов'язкових внесків державі відноситься до злочинів із спеціальним суб'єктом.
Розглянемо ознаки суб'єкта злочину стосовно ухилення від сплати обов'язкових внесків державі.
Суб'єктом ухилення від сплати названих платежів може бути тільки людина -особа фізична. Поняття фізична особа використовується для відмежування фізичних осіб як суб'єктів злочину і юридичних осіб, які такими суб'єктами, за діючим законодавством, виступати не можуть. Це означає, що за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів суб'єктами підприємницької діяльності кримінальній відповідальності підлягають їх працівники, уповноважені здійснювати сплату податків, зборів (обов'язкових платежів) і контролювати цей процес, а ніяк не організації в цілому. Разом з тим в теорії кримінального права давно дебетується питання про встановлення кримінальної відповідальності юридичних осіб. Зокрема, стосовно ухилення від сплати обов'язкових внесків державі відповідні положення є в проектах кримінальних кодексів, які зараз розробляються і обговорюються[84].
Наступною ознакою суб'єкта будь-якого злочину, включаючи й аналізований, є досягнення віку кримінальної відповідальності. За загальним правилом, закріпленим в ч.1 ст.Ю КК України, "кримінальній відповідальності підлягають особи, яким до вчинення злочину минуло шістнадцять років." В загальному це положення поширюється і на ухилення від сплати обов'язкових внесків державі. Разом з тим, аналіз питань, пов'язаних з віком кримінальної відповідальності приводить до висновку, що в ряді випадків суб'єктом ухилення від сплати обов'язкових внесків державі може бути тільки повнолітня особа[85]. Сказане стосується ухилення від сплати обов'язкових внесків державі, передбаченого ст.ст. 1482 і 165 КК. В обгрунтування цієї позиції можуть бути покладені такі міркування:
.По-перше, особи, які не досягли вісімнадцяти років, не можуть виступати в якості суб'єктів законної підприємницької діяльності, а значить отримувати законний дохід, який би підлягав оподаткуванню. Хоч в Законі України "Про підприємництво" прямих обмежень з приводу віку суб'єктів підприємництва немає, але це випливає з положень цивільного законодавства про дієздатність. Як вказано в ст.ст. 13 і 14 ЦК України- "неповнолітні віком до п'ятнадцяти років вправі учиняти лише дрібні побутові угоди і самостійно розпоряджатися своїм заробітком (стипендією)...", "неповнолітні віком до п'ятнадцяти років вправі учиняти лише дрібні побутові угоди." В той же час підприємницька діяльність пов'язана із здійсненням угод, які явно виходять за межі дрібних побутових.
Висновок про те, що суб'єктами посадових злочинів (в тому числі ухилення від сплати обов'язкових внесків державі шляхом зловживання владою або посадовим становищем - ст. 165 КК України) повинні визнаватись лише повнолітні особи найбільш повно в літературі обгрунтовано О.Я.Свєтловим[86]. Аргументи автора видаються слушними, однак їх можна і слід розвинути.
Перш за все, у визначенні посадової особи, даному в законі (ч.1 ст.164 КК України) нічого не говориться про мінімальний вік такої особи. Це дає формальні підстави припускати, що суб'єктом посадових злочинів може бути особа, яка досягла загального віку кримінальної відповідальності. Разом з тим, закон вказує, що посадовою визнається особа, яка є представником влади, або займає посади, пов'язані з виконанням організаційно- розпорядчих чи адміністративно-господарських функцій або виконує такі функції за спеціальним повноваженням. Відповідно до чинного законодавства неповнолітній не може бути представником влади.
Формально, особи, які не досягли вісімнадцяти років можуть займати посади, пов'язані з виконанням адміністративно-господарських та організаційно-розпорядчих функцій. О.Я.Светлов в зв'язку з цим підкреслює, що крім формального заняття будь-якої посади, яка дає підстави вважати особу службовою, така особа повинна мати певний рівень інтелекту, життєвий досвід, відповідну освіту[87]. Саме такі якості дозволяють особі усвідомлювати протиправність дій, які виходять за межі таких простих моральних максим: "Не убий", "Не вкради". Оцінка дій, що входять в властивостями всіх суб'єктів злочину, але і характеризуються додатково особливими, лише їм властивими якостями[88]. Наявність таких ознак означає, що кримінальній відповідальності підлягає більш вузьке, конкретизоване коло осіб.
Ознаки спеціального суб'єкта ухилення від сплати обов'язкових внесків державі прямо випливають з диспозицій відповідних статей КК. Кожен із таких суб'єктів характеризується своїм специфічними ознаками. Разом з тим, всім суб'єктам ухилення від сплати обов'язкових внесків державі притаманні спільні риси.