б) терміновий характер, що означає дію його в часі протягом певного обмеженого періоду, тому що зміна основних елементів податкового механізму (платника, об'єкту, ставки) відбувається досить часто;
в) характер податкових законів, заснований на презумпції винності платника. Крім того, громіздкість податкового законодавства, роль податкових органів, які виступають в якості арбітрів у спірних питаннях і становлять платника до положення залежного.
РОЗДІЛ 5
ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ
ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ
5.1. Зміст податкової системи
Зміст податкової системи охоплюється не винятково набором податків і зборів – деякі особливості її реалізуються через визначені співвідношення видів податків і зборів. Таким чином, можуть бути закріплені різні підходи: орієнтація на оподатковування юридичних чи фізичних осіб, на майнове чи прибуткове оподатковування, співвідношення між прямим і непрямим оподатковуванням. Саме тому необхідно зупинитися на класифікації й аналізі підходів при побудові податкової системи і співвідношенні податків і зборів, що складають її зміст.
При визначенні податкової системи важливо розмежувати два підходи до її розуміння. З одного боку, податкова система являє собою сукупність податків, зборів, платежів і виступає як механізм визначених, законодавчо закріплених важелів по акумуляції доходів держави. У цьому випадку вона може збігатися із системою податків, зборів, платежів. Тут робиться акцент на матеріальну сторону податкової системи, що забезпечує механізм дії податків.
З іншого боку, податкова система містить у собі досить широкий спектр процесуальних відносин по встановленню, зміні, скасуванню податків, зборів, платежів, забезпеченню їхньої сплати, організації контролю і відповідальності за порушення податкового законодавства. Це як би тіньова, але не менш важлива частина податкової системи.
Таким чином, у широкому змісті податкова система являє собою сукупність податків, зборів і платежів, законодавчо закріплених у даній державі; принципів, форм і методів їхнього встановлення, зміни чи скасування; дій, що забезпечують їхню сплату, контроль і відповідальність за порушення податкового законодавства.
Важливо врахувати, що сформована податкова система в цілому (як сума податків, механізм їхнього вилучення) навряд чи зміниться в принципі, тому що в основному вона відповідає світовій практиці. Однак специфічна ситуація спаду виробництва і посилення кризи неплатоспроможності на тлі розвитку механізмів ринкового саморегулювання вимагають внесення в податкову систему серйозних коректив, поступового її пристосування до цих процесів.
Формування податкової системи, включення в неї визначеної кількості податків не є самоціллю. В основі цих процесів лежить чіткий орієнтир, що визначає база — обсяг бюджетних витрат. Податкова система і забезпечує основні надходження для покриття цих витрат.
Незважаючи на тісний взаємозв'язок доходів держбюджету і податкових надходжень, необхідно їхнє чітке розмежування. Нерідко в спеціальній і популярній літературі як синоніми використовується кілька термінів: «доходи держави», «доходи держбюджету» і «податкові надходження». Звичайно, ці поняття важко розглядати ізольовано, але саме з урахуванням їх відмінностей можна виявити суть кожної категорії. Доходи держави відрізняє від доходів держбюджету відсутність прив'язки до яких-небудь рамок, тоді як доходи держбюджету обмежені визначеним періодом (бюджетним) і чітко визначеними каналами надходжень (Бюджетний кодекс України). І тільки в якості одного з каналів таких надходжень у дохідну частину державного бюджету законодавець передбачає надходження по нормативах, затвердженим Верховною Радою України. Але навіть ці надходження не складаються винятково з податків, тому що сюди ж відноситься система зборів і платежів, що принципово відрізняються від податків і власне кажучи, і по механізму числення.
Податкове регулювання здійснюється насамперед на основі права (компетенції) державного органа влади встановлювати податки і вилучати їх. Стаття 1 Закону України від 18 лютого 1997 року «Про систему оподатковування» підкреслює, що встановлення і скасування податків, зборів і платежів, а також пільг здійснюється Верховною Радою України, Верховною Радою Автономної Республіки Крим і місцеві ради, причому Верховна Рада Автономної Республіки Крим і місцеві ради можуть встановлювати додаткові пільги в сфері оподатковування в межах сум, що надходять у їхні бюджети.
Будь-яка схема керування в державі має специфічну ієрархічну систему, що передбачає чітке розмежування прав і обов'язків органів влади в сфері формування бюджету і власних доходів.
5.2. Поняття і рівні податкового тиску
Законодавці багатьох держав виявляються перед вибором: збільшити дохідну частину бюджету за рахунок надходження податкових платежів при підвищенні ставок податку чи податкового тиску в цілому й у такий спосіб скоротити дефіцит державного бюджету чи установити середню оптимальну ставку, сформувати систему стійких стимулів для виробників і забезпечити мінімізацію дефіциту в найближчому майбутньому і перспективу стабілізації чи поліпшення економічного становища в цілому. Перший напрямок в основному характерний для рішення невідкладних проблем, у значній мірі політичного характеру і, на жаль, знаходить висвітлення в розвитку податкового законодавства України. Другий напрямок, на наш погляд, більш зважене, тому що в кінцевому рахунку створює впевненість у виробників, стимулює виробництво, що саме по собі приводить до скорочення дефіциту держбюджету. Цей напрямок відрізняється також дотриманням одного з основних принципів оподатковування — стабільності використовуваних податкових важелів і методів їхнього вилучення.
Узагальненим показником у цьому випадку є податковий тиск (тягар, прес), що визначається співвідношенням загальної суми податкових платежів і сукупного національного продукту. У розвитих країнах цей показник коливається від 52% — у Швеції до 30% — у США і Туреччині[19] .
Необхідно звернути увагу на одну особливість категорії «податковий тиск». В основному під податковим тиском (тягарем, пресом) розуміють вплив податкових важелів, що складають тільки частину цього тягаря. Податковий тиск здійснюється на чотирьох рівнях:
1-й — тиск безпосередній податкових важелів;
2-й — тиск усієї сукупності податків, зборів і платежів;
3-й — використання механізму пільг платниками, надання пільгових кредитів, дотацій. При цьому податковий прес перерозподіляє тиск з одних платників на інші;
4-й — використання податкової техніки, при якій підсилюється тиск на платника. Наприклад, авансові платежі, що передбачають сплату податку платником до одержання результатів.
Співвідношення між податковою ставкою і податковою базою, що відображається на розмірі податкових надходжень, дозволило економісту з південнокаліфорнійського університету Артурові Лефферу показати залежність доходів бюджету від прогресивності оподатковування таким графіком.
К — податкова ставка на доходи;
R — загальна сума податкових надходжень;
ДО1 — ставка податку, що забезпечує максимальні податкові надходження;
R1 — максимальний обсяг податкових надходжень у бюджет;
Q — крайнє значення в динаміку кривої.
З графіка видно, що при рості податкових ставок (ДО) загальна сума надходжень (R) росте. Значенню ставки ДО1 відповідає максимальний обсяг фінансових коштів, що відчисляється у виді податків у бюджет (R1). При проходженні крапки Q подальше збільшення ставки (ДО) веде не до росту податкових надходжень, а до їх скорочення, тому що подібна ситуація підриває зацікавленість у збільшенні обсягів виробництва.
Встановлення середньої оптимальної податкової ставки формує ряд стимулів. Насамперед за рахунок зростання виробництва, збільшення доходів виростає і податкова база. Потім відбувається міжгалузеве вирівнювання за рівнем рентабельності. Зменшується розрив між низько- і високооподатковуваними галузями. І нарешті, зменшується розмір тіньових доходів за рахунок зникнення стимулів для відхилення від податків, і доходи тіньової економіки трансформуються в легальні, законні форми.
Ріст податкових ставок наштовхується на визначену межу. Їм є податкова границя — частина валового національного продукту, що перерозподіляється через податкові механізми, подальше збільшення якого викликає різке загострення суспільних протиріч. Досягнення цієї границі приводить до відтоку капіталу з країни, згортанню підприємницької активності.
РОЗДІЛ 6
ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ ПОДАТКУ
6.1. Поняття податку
Аналізуючи зміст податків, необхідно враховувати, що вони не є єдиним джерелом доходів бюджету і являють собою тільки один з видів позаекономічного державного примуса. Крім власне податків, яким належить ведуча роль у формуванні бюджету, існують і інші види вилучень у бюджети: ліцензійні і реєстраційні збори, збори з населення. Крім того, підприємства і громадяни роблять обов'язкові відрахування в позабюджетні фонди, платять різні тарифи й інші обов'язкові платежі. Різноманіття форм вилучень викликає необхідність визначити, що ж з них є безпосередньо податком, а що — неподатковими платежами. Видимо, усю систему платежів, що входять у податкову систему, можна розділити на податки і платежі податкового характеру. Якщо до першої групи відносяться саме податки (на прибуток, на землю і т.п.), то друга група складається зі зборів і відповідних податкових платежів (мито, державний збір, і т.д.).
Багатогранна категорія «податок» дозволяє порушувати питання про виділення в рамках єдиного терміна двох значень, рівнів. Можна розділити податок на правову категорію і законодавчо закріплене (прикладне) поняття. При характеристиці податку як правової категорії в основному робиться акцент на переході власності до держави, на зміні форми власності. Дійсно, подібний підхід був в основі радянського законодавства, де чітко витримувався примат державної власності і встановлювався різний податковий режим у залежності від форми власності платника. У сучасних умовах усі форми власності рівні, мають однакові економічні і правові основи функціонування. Крім того, визначення податку як правової категорії повинне містити головне в ньому з позиції тієї галузі права, предмет якої дана норма складає. З позиції предмета фінансового права головне в податку — надходження коштів державі для задоволення суспільних витрат, насиченості бюджету. Зміна форм власності в податку — це як би «цивілістичний» відтінок даної категорії. Тому, не залишаючи без уваги податкової сторони регулювання відносин власності, можна, видимо, дещо згладити в цьому аспекті.