Особенности начисления амортизации в целях налогообложения прибыли (стр. 4 из 5)

Суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) при этом уменьшается на остаточную стоимость указанных объектов, определяемую в соответствии со ст. 257 НК РФ по формуле[11]:

,

где Sn - остаточная стоимость указанных объектов по истечении n месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу);

S - первоначальная (восстановительная) стоимость указанных объектов;

n - число полных месяцев, прошедших со дня включения указанных объектов в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня их исключения из состава этой группы (подгруппы) (из расчета исключается период, исчисленный в полных месяцах, в течение которого объекты не входили в состав амортизируемого имущества);

k - норма амортизации, применяемая в отношении соответствующей группы (подгруппы), в том числе с учетом специальных коэффициентов, применяемых к основной норме амортизации.

Амортизация продолжает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда перечисленные объекты вновь включены в состав амортизируемого имущества. С этого же момента суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы), согласно п. 9 ст. 259.2 НК РФ, увеличивается на остаточную стоимость указанных основных средств с учетом положений п. 9 ст. 258 НК РФ.

При выбытии основных средств суммарный баланс соответствующей группы (подгруппы) в соответствии с п. 10 ст. 259.2 НК РФ уменьшается на остаточную стоимость выбывающих объектов.

Если суммарный баланс становится менее 20 тыс. руб., то в месяце, следующем за месяцем, когда это значение достигнуто, налогоплательщик имеет право ликвидировать указанную группу (подгруппу). Значение суммарного баланса, согласно п. 12 ст. 259.2 НК РФ, отражается в составе внереализационных расходов текущего периода.

В случае уменьшения суммарного баланса до нуля или отрицательной суммы амортизационная группа (подгруппа) ликвидируется, что установлено п. 11 ст. 259.2 НК РФ.

Налогоплательщики, согласно п. 1 ст. 259.3 НК РФ, вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2. Этот коэффициент применяется в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности только при начислении амортизации в отношении указанных объектов. То есть в периоды, когда основные средства исключены из состава амортизируемого имущества, амортизация по ним не начисляется, соответственно, и специальный коэффициент применяться не может.

Специальный коэффициент не выше 2 не применяется и к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам, если в отношении этих основных средств применяется нелинейный метод начисления амортизации.

В отношении собственных амортизируемых основных средств вправе применять специальный коэффициент не выше 2 налогоплательщики:

- сельскохозяйственные организации промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

- организации, имеющие статус резидента промышленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны.

Специальный коэффициент, но не выше 3, налогоплательщики, согласно пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ, вправе применять в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (лизинга). Причем этот коэффициент применяется теми налогоплательщиками, у которых основные средства учитываются в соответствии с условиями договора лизинга, и только в отношении основных средств, относящихся к четвертой - десятой амортизационным группам, то есть в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 5 лет.

Специальный коэффициент не выше 3 к основной норме амортизации налогоплательщики вправе применять в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности, что установлено пп. 2 п. 2 ст. 259.3 НК РФ.

Для применения коэффициента налогоплательщики должны обеспечить раздельный учет сумм начисленной амортизации путем налогового учета амортизации либо пообъектно, либо по отдельным подгруппам.

Пункт 4 ст. 259.3 НК РФ допускает начисление амортизации по нормам, ниже установленных гл. 25 НК РФ, по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации.

При реализации амортизируемого имущества, в отношении которого применялись пониженные нормы амортизации, остаточная стоимость реализуемых объектов определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации.

2.3. Влияние на налогооблагаемую базу применение разных методов амортизации

Поскольку амортизационные отчисления являются элементом себестоимости, увеличение их размера приводит к уменьшению прибыли предприятия, а следовательно, и налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль[12]. При этом будучи условным начислением в составе себестоимости, т.е. не создавая для предприятия собственно денежного расхода (Cash-out), амортизационные отчисления увеличивают для предприятия денежный приток средств (Cash-in).

Пример.

Пусть ООО «Спаркс» приобрело в январе 2009 года основное средство первоначальной стоимостью 500 000 руб. Данный объект амортизируемого имущества был введен в эксплуатацию в январе 2009 года, срок его полезного использования установлен - 20 месяцев. Амортизацию начисляется с февраля 2009 года. Согласно Классификации имущества, включаемого в амортизационные группы, данный объект принадлежит ко 2-ой амортизационной группе (срок полезного использования - от 2-х до 3-х лет включительно).

Проведем сравнительный анализ двух методов начисления амортизации по данному объекту.

Таблица 1

Сравнительный анализ методов начисления амортизации по объекту основных средств

меся-цы	Линейный метод								Нелинейный метод
	Перво- началь- ная стои-мость, руб.		Срок полез- ного исполь-зования, мес.		Норма аморти-зации, руб.		Сумма аморти-зации, руб.		Стоимость, с которой начисля- ется амотри-зация, руб.	Срок полезного использо-вания, мес.		Норма аморти-зации, %		Сумма амотри-зации, руб.
1	2		3		4		5		6	7		8		9
1	500 000		20		5		25 000		500 000	20		10		50 000
2	500 000		20		5		25 000		450 000	20		10		45 000
3	500 000		20		5		25 000		405 000	20		10		40 500
4	500 000		20		5		25 000		364 500	20		10		36 450
5	500 000		20		5		25 000		328 050	20		10		32 805
6		500 000		20		5		25 000	295 425		20		10		29 525
7		500 000		20		5		25 000	265 721		20		10		26 572
8		500 000		20		5		25 000	239 148		20		10		23 915
9		500 000		20		5		25 000	215 234		20		10		21 523
10		500 000		20		5		25 000	193 710		20		10		19 371
11		500 000		20		5		25 000	173 339		20		10		17 434
12		500 000		20		5		25 000	156 905		20		10		15 691
13		500 000		20		5		25 000	141 214		20		10		14 121
14		500 000		20		5		25 000	127 093		20		10		12 709
15		500 000		20		5		25 000	114 384		20		10		11 438
16		500 000		20		5		25 000	102 946		20		10		10 295
17		500 000		20		5		25 000	92 651		20		10		23 163
18		500 000		20		5		25 000	92 651		20		10		23 163
19		500 000		20		5		25 000	92 651		20		10		23 163
20		500 000		20		5		25 000	92 651		20		10		23 163

Анализируя полученные результаты, можно сделать вывод о том, что нелинейный метод, по сравнению с линейным, достаточно эффективен с точки зрения «быстрого» списания стоимости амортизируемого имущества за счет амортизации по сравнению с линейным методом, особенно в самом начале эксплуатации, когда работа оборудования приносит наибольшую прибыль. Так, например, по истечении половины срока полезного использования объекта (10 месяцев) при нелинейном методе амортизации в расходах будет учтено 65% от первоначальной стоимости, а при линейном — только 50%.