Выносимое следователем постановление о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы состоит из трех частей:
вводной части, включающей в себя наименование, дату, место составления, звание и фамилию следователя, по какому делу составлено постановление;
описательной части, содержащей фабулу дела, основание для назначения судебно-бухгалтерской экспертизы, ссылки на статьи УПК РФ, в соответствии с которыми назначается экспертиза;
резолютивной части, включающей в себя решение о назначении экспертизы, указание, кому поручается производство экспертизы, формулировку вопросов, выносимых на разрешение, материалы дела, представляемые в распоряжение эксперта.
Кроме того, правоприменитель должен предусмотреть, какие следственные (судебные) действия необходимо произвести параллельно с проводимой экспертизой, какие из них целесообразно спланировать с участием эксперта-бухгалтера (допросы обвиняемого, счетных работников, обыски для обнаружения необходимых для дела учетных документов, записей и т.д.) Эксперт-бухгалтер при необходимости общения с обвиняемым и другими заинтересованными лицами в процессе своей работы возбуждает об этом ходатайство перед следователем, который организует такое общение в форме допроса обвиняемого (или иного лица) с участием эксперта.
Судебный эксперт с разрешения следователя имеет право задавать допрашиваемому вопросы, получая дополнительные данные для своего заключения.
Эксперты-бухгалтеры, производившие экспертизу не по заданию экспертного учреждения, представляют свое заключение непосредственно следователю. Если экспертиза произведена по заданию учреждения, то специалист-бухгалтер представляет свое заключение руководителю экспертного учреждения, который вправе проверить обоснованность выводов эксперта, в том числе оценить правильность применения методики исследования, оформления заключения.
При обнаружении неточностей или ошибок руководитель учреждения возвращает эксперту его заключение для внесения изменений и уточнений.
При согласии с замечаниями эксперт вносит в заключение исправления.
Если эксперт не согласен с замечаниями руководителя учреждения, то заключение направляется следователю с этими замечаниями.
Заключение эксперта-бухгалтера структурно состоит из трех частей и приложения.
Вводная часть включает в себя основания для производства экспертизы, фабулу дела, вопросы, поставленные перед экспертом, перечень предъявленных эксперту материалов для исследования, данные об эксперте (фамилия, имя, отчество, образование, специальность, ученая степень и звание, должность, стаж работы по специальности), дату и место проведения экспертизы.
Исследовательская часть — это отражение процесса экспертного исследования, его результатов, научное объяснение Установленных фактов, и отдельно — методов судебно-бухгалтерского исследования по всем конкретным вопросам. Здесь же формулируются развернутые выводы (ответы) по каждому из поставленных вопросов.
Заключение эксперта отражает объективные данные, добытые специалистом в процессе исследования с применением научных методов, соответствующих ст. 191 "Содержание заключения эксперта" УПК РФ, имеющие доказательную силу по конкретному делу, рассматриваемому правоохранительными органами.
Заключительная часть:
Как показывает следственная практика, потребность в экспертном исследовании документов бухгалтерского учета встречается по большинству дел о хищениях, должностных и хозяйственных преступлениях. С помощью экспертов-бухгалтеров работники следственных органов устанавливают размер материального ущерба, правильность бухгалтерско-документальных операций, недостатки в организации бухгалтерского учета и т.п. А заключение судебно-бухгалтерской экспертизы может быть важным доказательством истины для правоохранительных органов лишь тогда, когда оно основано на результатах научных исследований с соблюдением методологии бухгалтерского учета и нормативно-правового регулирования финансово-хозяйственной деятельности.
Схема документального подтверждения материалов проверок и уголовных дел по наиболее характерным фактам нарушений и злоупотреблений.
| Перечень нарушений | Необходимо обосновать документами |
| 1 | 2 |
| 1. Недостача или излишек денег в кассе | Акт инвентаризации наличия денежных средств, справка бухгалтерии об остатке денег на дату инвентаризации, объяснение кассира. |
| 2. Нарушения и злоупотребления по кассовым операциям | Описи выявленных нарушений со ссылкой на пункты положения о ведении кассовых операций, объяснения должностных лиц, изъятые подлинные документы, в которых имеются следы подделок. |
| 3. Недостача денег у подотчетного лица. | Акт инвентаризации подотчетных сумм, справка бухгалтерии о задолженности подотчетного лица на дату инвентаризации, объяснение и оправдательные документы подотчетного лица. |
| 4. Подлоги в документах. | Подлинники подложных документов или их копии, объяснения должностных лиц. |
| 5. Недостачи или излишки ТМЦ. | Акт инвентаризации, сличительная ведомость, объяснения МОЛ. |
| 6. Незаконная реализация товаров. | Опись незаконно реализованных ценностей, объяснения должностных лиц. |
| 7. Перерасход сырья, строительных материалов и т.п. | Выписка из нормативных документов, расчеты, объяснения должностных лиц. |
| 8. Приписка и завышение расценок в документах на оплату труда. | Опись документов, в которых выявлены приписки и завышенные расценки, справки специалистов, принимавших участие в ревизии, выписки из действующих норм и расценок, объяснения должностных лиц. |
| 9. Подлоги в документах на оплату труда. | Подлинные документы, в которых допущен подлог, объяснения должностных лиц. |
| 10. Незаконные выплаты премий и пособий. | Выписка из положения о премировании, расчеты, копии приказов, объяснения руководителя и главного бухгалтера. |
| 11. Подлоги в расчетно-платежных ведомостях. | Подлинные расчетно-платежные ведомости, объяснения должностных лиц. |
| 12. Недостачи или излишки основных средств. | Акты инвентаризации, сличительные ведомости, объяснения МОЛ. |
| 13. Причиненный материальный ущерб. | Акты, справки, описи, расчеты, выписки из приказа, выписки из нормативных документов, объяснения виновных лиц. |
| 14. Перерасход фонда заработной платы. | Расчеты, объяснения руководителя и главного бухгалтера. |
2. ОСОБЕННОСТИ ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ПРОВЕРОК,
ПРОВОДИМЫХ СОТРУДНИКАМИ НАЛОГОВОЙ ПОЛИЦИИ
В связи с вступлением в силу с 1 января 1999 г. первой части Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии со статьей 9 Налогового кодекса федеральные органы налоговой полиции не включены в число участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, а проведение налоговых проверок отнесено статьей 31 Кодекса к компетенции налоговых органов.
Вместе с тем в статье 36 Кодекса за федеральными органами налоговой полиции при выполнении ими функций по предупреждению, выявлению, пресечению и расследованию нарушений законодательства о налогах и сборах, являющихся преступлениями или административными правонарушениями, закреплено право осуществлять оперативно-розыскную деятельность, дознание, предварительное следствие и иные полномочия, предусмотренные Законом Российской Федерации «О федеральных органах налоговой полиции».
П.3 ст.11 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции» предоставляет налоговой полиции право осуществлять при наличии достаточных данных проверки налогоплательщиков (в том числе контрольные проверки после проверок, проведенных налоговыми органами) в полном объеме с составлением актов по результатам этих проверок. Из анализа данной статьи можно заключить, что главной особенностью документальных проверок, проводимых сотрудниками налоговой полиции, является наличие достаточных данных, могущих служить основанием для их назначения. Вместе с тем, содержание понятия «достаточные данные» законодатель подробно не раскрывает.
На наш взгляд, наиболее общим основанием для назначения документальной проверки соблюдения налогового законодательства является следующее обстоятельство: в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий установлены документальные следы налогового преступления или обоснованно предполагается их существование. Преобразование следов в доказательства и достигается путем назначения документальной проверки. Такое обоснованное предположение в отдельных случаях может выдвигаться на основе изучения экономических показателей, содержащихся в декларациях или в финансовой отчетности предприятий.
В этих целях могут использоваться результаты сравнительного анализа, проведенного по нескольким аналогичным субъектам налогообложения. Основу такого анализа могут образовывать 3 важнейших показателя: общий объем расходов, общий объем доходов и сумма налогооблагаемой прибыли.
Так, основанием для проведения налоговой проверки предпринимательской деятельности гражданина С. послужило резкое расхождение показателей его декларации с данными, предоставленными другими аналогичными субъектами. Имея в виду, что С. реализовывал закупленный им галантерейный товар, пользуясь услугами других фирм, возникло предположение о существовании документальных следов сокрытия полученной им от этих операций прибыли. В данной ситуации назначение налоговой проверки было вполне обоснованно и своевременно.
Среди других типичных аналитических признаков можно выделить разрыв между данными о числе зарегистрированных в органах налоговой инспекции хозяйствующих субъектов и числе субъектов, представивших финансовую отчетность. Разумеется, эти данные должны быть подкреплены информацией о реальном осуществлении ими хозяйственной деятельности.