Фирма инвестирует в исследования и разработки при условии получения выгоды от произведенных знаний или хотя бы полной компенсации произведенных расходов. В связи с этим роль государства в условиях рыночной экономики заключается как минимум в стимулировании роста расходов частного сектора на проведение исследований и разработок.
Разумеется, налоговые льготы не рассматриваются правительствами развитых стран как единственный эффективный способ стимулирования исследовательской и инновационной деятельности, но они имеют ряд преимуществ по сравнению, например, с правительственными программами предоставления субсидий или грантов. В частности, налоговые стимулы не снижают автономию компаний по отношению к государству, в отличие от программ предоставления субсидий или грантов, реализуя которые государство оставляет за собой значительные контрольные функции. Поэтому при выборе направлений исследований компании в данном случае руководствуются реальными рыночными потребностями, а не спросом со стороны государства. Кроме того, налоговые льготы требуют меньшего документооборота, что облегчает деятельность как самих компаний, так и правительственных органов [29].
Помимо упомянутой выше ускоренной амортизации выделяют следующие
общепринятые виды налогового стимулирования:
• налоговая скидка на текущие затраты на НИОКР,
• налоговая скидка на капитальные затраты на НИОКР,
• налоговый кредит,
• перенос затрат на НИОКР на расходы будущих периодов,
• льготное налогообложение нематериальных активов.
Налоговая скидка в общем виде представляет собой сумму, на которую
уменьшается налогооблагаемая база при начислении корпоративных налогов.
Налоговая скидка для компаний, проводящих исследования и разработки, представляет собой списание затрат на НИОКР, понесенных в текущем году, из налогооблагаемой базы. Различают налоговые скидки на текущие затраты на НИОКР и налоговые скидки на капитальные затраты на НИОКР.
Режимы налоговых скидок значительно различаются от страны к стране. Прежде
всего отметим, что налоговые скидки на текущие затраты на НИОКР являются довольно распространенным инструментом стимулирования исследовательской активности в развитых странах, в то время как налоговые скидки на капитальные затраты на НИОКР используются значительно реже. Это объясняется сложностями, связанными с законодательным определением капитальных затрат на НИОКР и их отличия от обычных инвестиций.
Налоговая скидка может начисляться либо на общий объем затрат на НИОКР (скидка на общий объем), либо на сумму, на которую возросли затраты на НИОКР в текущем году относительно базового периода (инкрементальная скидка).
Режимы налоговых скидок на текущие затраты на НИОКР также различны. Это
касается как самого трактования понятия «исследования и разработки», так и различия в
ставках налоговых скидок. Кроме того, не во всех странах расходы на НИОКР, выполняемые внешним подрядчиком, могут подпадать под налоговые скидки.
В частности, наиболее строгий режим налоговых скидок действует в Великобритании. Во-первых, законодательство Великобритании позволяет включать в состав затрат на проведение НИОКР лишь оплату труда и расход материальных оборотных средств, в последнее время к ним добавились затраты на электроэнергию и водоснабжение (в большинстве других стран в состав затрат могут быть включены и общие расходы). Во-вторых, согласно законодательству данной страны, расходы на НИОКР, выполняемые внешним подрядчиком, также не могут быть включены в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу (хотя в большинстве других развитых стран такие затраты учитываются при расчете налоговых скидок) [28].
Налоговый кредит для компаний, проводящих исследования и разработки, представляет собой налоговую льготу, позволяющую в течение определенного срока и в определенных пределах снижать налогооблагаемую базу на сумму расходов на исследования и разработки с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.
Важным моментом при описании схем налоговых кредитов в различных странах является состав расходов, которые законодательство данных стран позволяет относить к расходам на исследования и разработки и включать в схемы налоговых кредитов. Кроме того, существует ряд нюансов, связанных с вопросами передачи исследований и разработок подрядчику. Сумма налогового кредита, условия его возвратности и платности также имеют свои особенности в каждой стране.
В большинстве стран в базу для расчета налогового кредита включаются все текущие расходы на НИОКР, в некоторых – только расходы на фундаментальные исследования. Законодательство других стран позволяет включать в базу для расчета налогового кредита только расходы на оплату труда исследователей.
Различаются две принципиально различные схемы начисления налогового кредита: объемный налоговый кредит и инкрементальный налоговый кредит.
Объемный налоговый кредит начисляется на общий объем затрат на НИОКР, которые компания понесла в текущем году.
Инкрементальный налоговый кредит начисляется на сумму, на которую возросли расходы компании на НИОКР в текущем году по сравнению с базовым периодом.
Существует и комбинированная схема, сочетающая в себе элементы двух названных выше.
В некоторых развитых странах предусмотрен возможный перенос налоговых льгот на будущий период (от года до десяти лет), если предприятие не имеет в данное время достаточной прибыли, чтобы в максимальной степени воспользоваться налоговыми льготами, но расходует средства на проведение НИОКР и приобретение необходимого для этого оборудования. При переносе затрат на НИОКР на расходы будущих периодов на счете «Расходы будущих периодов» учитывают и отсроченные налоги, после чего их переносят на счет «Издержки производства и обращения» [31, с. 231–235].
Льготное налогообложение нематериальных активов (НМА) также выражается в предоставлении налоговых скидок или налоговых кредитов при инвестициях в нематериальные активы.
Как правило, к НМА, дающим право на получение соответствующих налоговых льгот, относят патенты и лицензии, затраты на повышение квалификации персонала, приобретение программного обеспечения, затраты на организационные изменения, способствующие повышению эффективности научно-инновационной деятельности фирмы.
Состав НМА, дающих право на получение налоговых льгот, и ставки налоговых льгот существенно различаются в разных странах. Кроме того, в большинстве стран не все
компании, выполняющие НИОКР, имеют право претендовать на получение соответствующих льгот, а лишь их определенные категории (например, только малые фирмы или только фирмы, занимающиеся в числе прочего фундаментальными исследованиями).
Системы налогового стимулирования исследовательской активности в США, Японии и некоторых странах ЕС кратко охарактеризованы в Приложении 1.
Рассмотрим проблему, касающуюся выбора схемы начисления налоговой скидки или налогового кредита. С одной стороны, инкрементальная схема стимулирует фирмы не просто инвестировать в исследования и разработки, но и постоянно наращивать объем таких инвестиций. С другой стороны, рассмотрим следующий пример [29]. Две фирмы в базовый период потратили на НИОКР соответственно 100 и 1000 долл., а в текущем году расходы обеих выросли на 10 долл. При инкрементальной схеме обе фирмы получат одинаковую налоговую скидку (налоговый кредит). При этом каждая из этих фирм усмотрит в такой схеме несправедливость: первая будет аргументировать это тем, что она увеличила свои расходы на НИОКР на 10% по сравнению с 1%-ным увеличением второй фирмы; вторая фирма вполне справедливо отметит, что все равно ее затраты на НИОКР существенно выше аналогичных затрат первой фирмы. Более того, фирма, в которой расходы на НИОКР постоянны (хотя и значительны), вообще не получит никаких льгот, даже если полученные знания влияют на экономику страны в целом.
На практике в большинстве развитых стран при расчете налоговых скидок используется схема расчета с общей суммы, а при расчете налогового кредита – как схема расчета с общей суммы (Великобритания, Нидерланды), так и инкрементальная схема (США). В Японии и Франции применяется комбинированная схема начисления налогового кредита (см. Приложение 1). На наш взгляд, именно комбинированная схема является наиболее экономически обоснованной.
***
Анализ зарубежного опыта в части налогового стимулирования исследовательской активности в частном секторе позволяет сделать вывод о том, что в ведущих зарубежных странах налоговое стимулирование представляет собой сбалансированную систему косвенного финансирования НИОКР в целях создания инновационной экономики. Эта система постоянно совершенствуется и обновляется, особенно в области налоговых кредитов при расходах (включая капитальные затраты), связанных с проведением исследований и разработок.
Вместе с тем необходимо отметить, что налоговая система страны представляет собой лишь элемент финансово-кредитной системы, функционирование которой, в свою очередь, зависит от достигнутого уровня экономического развития и его темпов. Сложное взаимодействие всех элементов указанной системы безусловно влияет на функционирование механизма налоговых льгот в сфере исследований и разработок.
Очень важна взаимная связь налоговых инструментов с другими экономическими и политическими инструментами в области научных исследований и разработок. В ведущих зарубежных странах механизмы налоговых льгот, бюджетных субсидий и государственных закупок дополняют друг друга и формируют общенациональные системы бюджетного финансирования и стимулирования НИОКР.