Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость продукции (работ, услуг), видно, что они не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны с производством продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие — с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции, — косвенно. Поэтому для эффективной организации управленческого учета необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Это поможет не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее их анализировать, а также выявлять определенные соотношения между отдельными видами затрат и исчислять степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.
В управленческом учете целью любой классификации затрат является оказание помощи руководителю в принятии правильных, обоснованных решений, поскольку менеджер, принимая решения, должен знать, какие затраты и выгоды они за собой повлекут. Поэтому суть процесса классификации затрат — это выделить ту часть затрат, на которые может повлиять руководитель.
Практика организации управленческого учета в экономически развитых странах предусматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевой установки, направлений учета затрат. Потребители внутренней информации определяют такое направление учета, какое им требуется для обеспечения информацией по исследуемой проблеме.
В этой связи заслуживает внимания классификация затрат, предложенная К. Друри. По его мнению, прежде всего, в учете накапливается информация о трех категориях затрат: расходы на материалы, рабочую силу и накладные расходы. Затем обобщенные затраты распределяются по направлениям учета: 1) для калькулирования и оценки себестоимости произведенной продукции; 2) для планирования и принятия управленческих решений и 3) для осуществления процесса контроля и регулирования. Кроме того, в каждом из перечисленных выше трех направлений, в свою очередь, происходит дальнейшая детализация затрат в зависимости от целей управления.
Нисколько не умаляя достоинства предложенной классификации затрат, считаю, что сужение возможностей управленческого учета рамками только этих направлений не совсем отвечает требованиям нынешнего времени. Как известно, управленческий учет призван достигать намеченной цели через свои функции. У каждой функции имеется свое назначение, цель, задачи, а также методы, приемы и способы их достижения. В связи с этим предлагаем расширить направления классификации затрат, подчинив их возможностям каждой функции управленческого учета. При этом необходимо иметь в виду, что один и тот же классификационный признак в разных направлениях может дать разный результат и наоборот.
Обобщенно классификацию затрат предприятия применительно для управленческого учета можно представить в следующем виде (табл. 1).
Таблица 1 - Классификация затрат в управленческом учете
| Классификационные признаки с учетом функций управления | Виды затрат |
| 1. Процесс принятия управленческих решений | Явные и альтернативные; релевантные и нерелевантные; эффективные и неэффективные |
| 2. Процесс прогнозирования | Краткосрочные и долгосрочные |
| 3. Процесс планирования | Планируемые и непланируемые |
| 4. Процесс нормирования | Стандарты, нормы и нормативы и отклонение от них |
| 5. Процесс организации | По местам и сферам возникновения; функциям деятельности и центрам ответственности |
| 6. Процесс учета | Одноэлементные и комплексные; по статьям калькуляции и экономическим элементам; постоянные и переменные; основные и накладные; прямые и косвенные; текущие и единовременные |
| 7. Процесс контроля | Контролируемые и неконтролируемые |
| 8. Процесс регулирования | Регулируемые и нерегулируемые |
| 9. Процесс стимулирования | Обязательные и поощрительные |
| 10. Процесс анализа | Фактические; прогнозные, плановые; сметные; стандартные; общие и структурные; полные и частичные |
Также можно классифицировать затраты следующим образом (табл. 2).
Таблица 2 - Классификация затрат производства для целей учета
| Признак | Виды затрат | Характеристика |
| Экономическое содержание | По экономическим элементам | Экономический элемент - первичный, однородный вид затрат, который нельзя разделить на составные части: 1)Материальные затраты 2)Затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды 3)Амортизация 4)Прочие |
| По статьям калькуляции | Калькуляционная статья - определенный вид затрат, образующий себестоимость как отдельных видов, так и всей продукции в целом: 1)сырье и материалы 2)возвратные отходы (вычитаются) 3)покупные изделия и полуфабрикаты 4)топливо и энергия на технологические цели 5)оплата труда производственных рабочих 6)отчисления на социальные нужды 7)расходы на подготовку и освоение производства 8)общепроизводственные расходы 9)общехозяйственные расходы 10)потери от брака 11)прочие производственные расходы | |
| По составу (однородности) | Одноэлементные | Одноэлементные - затраты, состоящие из одного элемента, не зависят от места возникновения и целевого назначения. |
| Комплексные | Комплексные состоят из нескольких элементов | |
| В зависимости от объема производства | Переменные | Величина переменных затрат изменяется пропорционально объему производства. |
| Постоянные | Постоянные затраты практически не зависят от объема производства. | |
| По целевому назначению | Основные | Основные - затраты, связанные с технологическим процессом выпуска продукции. |
| Накладные | Накладные - связаны с организацией, обслуживанием производства и реализацией продукции. | |
| По способу включения в себестоимость | Прямые | Прямые - расходы по производству конкретного вида продукции, могут быть сразу отнесены на объекты калькуляции. Все прямые расходы являются переменными затратами. |
| Косвенные | Косвенные расходы связаны с выпуском нескольких видов продукции (затраты на управление и обслуживание производства), эти расходы собираются на соответствующих счетах, а затем путем распределения включаются в себестоимость продукции. | |
| По времени включения в себестоимость | Текущие | Текущие - расходы по производству и реализации продукции данного периода, которые принесли до-ход в настоящем. |
| Будущих периодов | Будущих периодов - затраты, произведенные в текущем периоде, но подлежащие включению в себестоимость в будущих периодах, т.к. будут приносить доход в будущих периодах. |
1.2 Учет расходов организации по экономическим элементам
Экономический элемент расходов — это однородный их вид, который невозможно разложить на составные части. В качестве примера такого вида расхода можно указать стоимость покупной электроэнергии.
Однако на практике под элементом расхода понимают экономически однородные затраты — материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизацию и прочие затраты (ПБУ 10/99).
Налоговым кодексом, как уже отмечалось, отчисления на социальные нужды не выделены в отдельный элемент расходов.
Материальные затраты отражают стоимость:
• покупных сырья и материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данной организации; « работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности;
• топлива всех видов, приобретаемого со стороны и расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом организации;
• покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды; « потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли и некоторых других материальных потерь.
Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции,