Техническим этапом аудиторской проверки является получение аудиторских доказательств, достаточных для выражения мнения аудитора о достоверности отчетности. Конкретные способы получения аудиторских доказательств представляют собой аудиторские процедуры, выбор которых зависит от целей проверки, специфики проверяемых счетов, опыта и профессионального суждения аудитора. В зависимости от целей выборочной проверки, аудиторские процедуры можно разделить на две группы – тестирование средств контроля (проверка на соответствие) и тестирование по существу, включающее аналитические процедуры и детальные тесты оборотов и сальдо по счетам. При этом по каждому из направлений аудитор может использовать как сплошной, так и выборочный метод сбора данных.
При проведении проверки на соответствие (проверки средств контроля) целью проверки является установление случаев, когда средства контроля по проверяемым операциям не функционировали должным образом. В качестве критериев могут быть использованы следующие требования: правомерность совершения операций, правильное их документирование и учет, признание обоснованности операций (реальности) и др.
Тестирование на соответствие позволяет установить уровень риска средств контроля, который будет иметь определяющее значение при формировании объема выборки – чем выше риск контроля, тем больше объем
выборки и, следовательно, больше временные и физические затраты на проверку конкретной совокупности выборочным способом.
Сложность в определении риска заключается в том, что его нельзя рассчитать в виде конкретной стоимостной оценки, поэтому уровень риска может быть классифицирован аудитором как высокий, средний и низкий. При этом риск средств контроля должен быть определен как высокий, если аудитором не получены убедительные доказательства того, что средства контроля клиента функционируют достаточно эффективно и эти доказательства позволяют признать риск контроля средним или низким.
Тестирование на соответствие при аудите финансовых результатов нецелесообразно проводить в случае, когда аудиторская организация проводила аудит данного клиента ранее, и в аудиторской организации не произошли события, в результате которых риск средств контроля мог измениться. Напротив, средства контроля будут подлежать обязательной проверке, когда аудит клиента проводится аудиторской компанией впервые, либо у клиента произошли события, вследствие которых уровень надежности средств контроля мог измениться.
Следует отметить, что, в случае обоснованного признания риска контроля низким, аудитор может отказаться от проверки по существу и полностью полагаться на эффективность системы внутреннего контроля клиента.
Проверка по существу проводится с целью получения подтверждения реальности сальдо или оборотов по счетам учета по следующим критериям: полнота, точность, ограничение учетного периода, оценка, существование и др. Основными типами аудиторских процедур при проведении проверки по существу финансовых результатов являются детальные тесты сальдо и аналитические процедуры.
При этом аналитические процедуры целесообразно применять тогда, когда результаты проверки на соответствие позволяют сделать вывод о высокой надежности средств контроля по конкретному объекту проверки. В противном случае аудитору необходимо протестировать сальдо счетов для того, чтобы
получить достаточную степень уверенности в том, что отчетность банка не содержит существенных искажений.
При детальном тестировании сальдо аудитор должен выполнить пересчет суммы доходов или расходов, исходя из условий, установленных первичными документами.
Оценка результатов аудита доходов и расходов заключается также в последующем контроле со стороны аудиторов за содержанием проверки. Так, необходимо проконтролировать, действительно ли все значимые области отчетности были проверены, составлены ли рабочие файлы, отражающие процесс сбора доказательств и результаты, верно ли оценены ошибки сплошной и выборочной проверки и обобщены выводы по каждому объекту, соответствуют ли выводы результатам работы и подтверждают ли они аудиторское мнение.
Важным этапом на заключительной стадии проверки финансовых результатов является анализ и стоимостная оценка комплексного влияния ошибок и искажений на конечный финансовый результат. Общую сумму ошибок и пропусков следует сопоставить с уровнем существенности, рассчитанным для прибыли (убытка), и принять решение о необходимости корректировки величины финансовых результатов.
После обобщения выводов и оценки ошибок и их влияния на финансовые результаты аудитор подготавливает соответствующий отчет для информирования руководства клиента. Что касается составления аудиторского заключения, то необходимо отметить, что заключение выражает мнение о достоверности всей финансовой (бухгалтерской) отчетности, в отношении которой проводился аудит. В связи с этим выводы, получены в результате аудита доходов, расходов и прибыли, должны быть учтены при составлении аудиторского заключения, однако не могут быть признаны самостоятельным объектом аудиторского заключения.
3 Аудит формирования финансовых результатов в бухгалтерском учете на примере ОАО “Хабаровская кондитерская фабрика”.
3.1 Общий план и программа аудита финансовых результатов на примере ОАО “Хабаровская кондитерская фабрика”.
Таблица 1 – Общий план аудита финансовых результатов и использования прибыли
| Проверяемая организация | ОАО “Хабаровская кондитерская фабрика”. | |||
| Период аудита | С 01.01.2008 по 31.12.2008 | |||
| Количество человеко-часов | ||||
| Руководитель аудиторской группы | Дяфу В.К. | |||
| Состав аудиторской группы | Дяфу В.К. | |||
| Планируемый аудиторский риск | ||||
| Планируемый уровень существенности | ||||
| № п/п | Планируемые виды работ | Период проведения | Исполнитель | Примечания |
| 1 | Аудит порядка формирования финансовых результатов | Дяфу В.К. | ||
| 2 | Аудит правильности учета прочих доходов и расходов | Дяфу В.К. | ||
| 3 | Аудит правильности налогообложения прибыли | Дяфу В.К. | ||
| 4 | Проверка текущего использования прибыли, ее распределения и проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов и резервов | Дяфу В.К. | ||
| 5 | Проверка и подтверждение отчетности о финансовых результатах | Дяфу В.К. | ||
Программа аудита финансовых результатов и использования прибыли приведена в Приложении А.
3.2 Аудит финансовых результатов на основе методики Богатой И.Н.
Для проверки соблюдения нормативного законодательства был проведен анализ учетной политики в части элементов, оказывающих влияние на процесс формирования финансовых результатов организации.
Таблица 2 – Элементы учетной политики
| Элементы учетной политики в части формирования использования прибыли | Допустимые законодательством варианты по ведению финансового учета | Допустимые законодательством варианты по ведению налогового учета | Положение учетной политики “Хабаровской кондитерской фабрики” |
| Учет процентов по кредитам на приобретение о.с., МПЗ | 1.Могут включаться в первоначальную стоимость.2.В соответствии с ПБУ 10/99 и 15/2008 могут отражаться как прочие расходы. | Проценты по кредитам на приобретение о.с. и МПЗ включаются в первоначальную стоимость в установленных законодательством нормах. | Проценты по кредитам на приобретение о.с. и МПЗ включаются в первоначальную стоимость в финансовом учете. В налоговом учете – по нормам. |
| Учет выручки | По мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов | -кассовый метод- по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов | И в бухгалтерском, и в налоговом учете – метод начислений. |
| Особенности отражения приб. (уб.), полученной от реализации амортизируемого имущества | Отражается на счете 91. | Разница включается в состав прочих доходов (расходов) равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации | Отражается в составе прочих доходов (расходов). |
| Формирование резервов | Формируется резерв по сомнит. долгам | ||
| Вариант распределения и использования прибыли | Распределение на основании учредит. документов или по решению учредителей:-с предварительным распределением по фондам;-без распределения по фондам. | Не регламентируется. | Без распределения по фондам по окончании года. |
По результатам проверки учетной политики ОАО “Хабаровская кондитерская фабрика” в части формирования и использования финансовых результатов можно сделать вывод о том, что она в полной мере раскрывает порядок ведения бухгалтерского учета финансовых результатов на предприятии и соответствует требованиям законодательства.
В целях установления достоверности показателей конечного финансового результата от обычной деятельности, была проведена проверка правильности:
-учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции;
-учета платежей наличными денежными средствами и безналичных расчетов;
-учета расчетов с дебиторами и кредиторами.
Для исчисления себестоимости продукции затраты группируются и учитываются по следующим статьям калькуляции:
- Сырье и материалы;
- Транспортные расходы;
- Электроэнергия;
- Заработная плата;
- Отчисления на социальные нужды;
- Содержание и эксплуатация оборудования;
- Общехозяйственные расходы.
Для проверки законности отнесения затрат на производство продукции была проведена взаимосверка данных баланса и итоговых остатков Главной книги и далее поэтапно: сальдо Главной книги и итогов журналов-ордеров; данных оборотной ведомости (Приложение Б), журналов-ордеров и первичных документов.