Изложение общих результатов проверки соблюдения экономическим субъектом законодательств при совершении финансово-хозяйственных операции должно включать: цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций применимым законодательству и нормативным актам при проведении аудита; общую оценку соответствия во всех существенных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово- хозяйственных операций применимому законодательству; описание выявленных в ходе аудита существенных несоответствии в совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях применимому законодательству; ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение применимого законодательства Республики Казахстан при совершении финансово-хозяйственных операций.
Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме.
Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Итоговая часть должна включать: название данной части: кому адресована итоговая часть; наименование экономического субъекта; объект аудита; указание на нормативный акт, которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность; распределение ответственности экономического субъекта и аудиторской фирмы в отношении бухгалтерской отчетности; указание на нормативный акт,в соответствии с которым проводился аудит; изложение существенных обстоятельств, приведших к составлению аудиторского заключения в форме, отличной от безусловно положительного, и оценку в стоимостном выражении, если это возможно, влияние обстоятельств на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта; мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта; дату аудиторского заключения.
Итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудиторской фирмой, должна быть озаглавлена "Заключение аудиторской фирмы", а итоговая часть аудиторского заключения, выдаваемого аудитором, работающим самостоятельно, – "Заключение аудитора".
В итоговой части должен быть указан нормативный акт, который регулирует бухгалтерский учет и отчетность в Республике Казахстан и которому должна соответствовать бухгалтерская отчетность.
В итоговой части должно быть описано распределение ответственности между экономическим субъектом и аудиторской фирмой в отношении бухгалтерской отчетности.
При этом подразумевается, что: экономический субъект несет ответственность за подготовку и достоверность бухгалтерской отчетности, в отношении которой аудиторская фирма проводила аудит; аудиторская фирма несет ответственность за высказанное на основе проведенного аудита Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
Итоговая часть должна содержать указание на нормативный акт, регулирующий аудиторскую деятельность в Республике Казахстан.
Итоговая часть не может быть датирована ранее даты подписания бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
К аудиторскому заключению должна быть приложенаустановленная законодательством бухгалтерская отчетность экономического субъекта, в отношении которой проводился аудит.
Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. При проведении проверки аудиторской фирмой аудиторское заключение, кроме того, подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы.
Экономический субъект обязан представить заинтересованным лицам только итоговую часть аудиторского заключения. В этой связи аналитическая и итоговая части могут подписываться и скрепляться полностью в отчетности.
Что касается первой и второй частей заключения, то они носят конфиденциальный характер и без согласия экономического субъекта не подлежат разглашению.
Аудиторы и аудиторские фирмы также не вправе передавать сведения, полученные в процессе проверки, третьим липам для использования в предпринимательской деятельности.
В соответствии с Порядком составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности по результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме безусловно положительного, условно положительного или отрицательного аудиторского заключения или отказаться в аудиторском заключении от выражения своего мнения.
От степени уверенности аудитора в достоверности и объективности финансовой отчетности зависит вид аудиторского заключения, предоставляемого клиенту.
Различают аудиторские заключения выражающие:
1. безусловное мнение;
2. условное мнение;
3. отказ от выражения мнения;
4. отрицательное мнение.
Безусловное мнение выражается только тогда, когда уверен в том, что финансовая отчетность свободна от существенных ошибок и подтверждается в заключении формулировками "финансовая отчетность представляет достоверную и объективную картину" или "представлена объективно по всем существенным аспектам". В определенных обстоятельствах, аудитор может считать уместным добавление отдельного параграфа по аспектам, не влияющим на мнение аудитора, после выражения мнения. Данное обстоятельство не меняет сути и название мнения.
Условное мнение выражается аудитором, если не достигнута уверенность выражения безусловного мнения из-за отдельных моментов. Основаниями для выражения условного мнения могут быть:
1. ограничение масштаба аудита;
2. несогласие с руководством относительно учетной политики, раскрытие элементов финансовой отчетности в пояснительной записке.
При этом ограничением масштаба аудита считается обстоятельства, которые препятствуют физическому препятствию аудитора в ходе инвентаризации и вынуждают принимать результаты инвентаризации для выражения мнения. Нарушение методов отдельных объектов бухгалтерского учета может привести к условному мнению. К примеру, бухгалтером субъекта не произведена амортизация основных средств. Данное обстоятельство искажает:
-балансовую стоимость основных средств (первоначальная стоимость за минусом накопленной амортизации);
-сумму остатка по статье "Износ основных средств";
-сумму затрат (расходов периода и себестоимости готовой продукции);
-величину нераспределенного дохода субъекта.
Если по характеру производственной деятельности не искажает сумму обязательств субъекта перед бюджетом по налогам, то может быть выражено условное мнение. На производственных предприятиях отсутствие сумм амортизации в себестоимости готовой продукции (работ, услуг) может иметь далеко идущие последствия, поэтому аудитор может выразить отрицательное мнение.
Отказ от выражения мнения может иметь место также при ограничении масштаба аудита. Таковым считается действие руководства аудируемого субъекта, препятствующее установлению достоверности остатков товарно-материальных запасов, дебиторской и кредиторской задолженностей и т.д. примерами могут быть:
-отказ руководства в предъявлении документов, имеющих отношение к аудиту;
-ограничение доступа аудитора в помещение, где хранятся товарно-материальные запасы для проведения инвентаризации;
-нет или не предъявляются регистры бухгалтерского учета;
-запрещена встречная сверка расчетов с дебиторами и кредиторами, посещение доверенного лица для инвентаризации финансовых инвестиций (т.е. отказано в выдаче доверенности аудитору для совершения сверки, инвентаризации вне субъекта).
Отрицательное мнение может быть результатом несогласия с руководством относительно неадекватности раскрытия элементов финансовой отчетности в пояснительной записке, используются формулировки "финансовая отчетность субъекта представляет недоговоренную и необъективную картину (представленанеобъективно) о финансовом положении на 31 декабря 1998 года". Весомым основанием для отрицательного мнения является всякое нарушение стандартов бухгалтерского учета и действующего законодательства.
Таким образом, ограничение масштаба аудита может служить основанием для выражения условного мнения или отказа от мнения, несогласие с руководством относительно учетной политики применение методов, неадекватности раскрытия информации в финансовой отчетности - условного и отрицательного мнения. Во всех случаях, аудитор должен четко раскрывать причины и обстоятельства в аудиторском заключении отдельными параграфами и по возможности дать количественную оценку. Все заключения подтверждают завершение аудиторской проверки не зависимо от мнения в них и должны служить основанием для оплаты услуг аудитора и аудиторской организации.
2.2. Виды аудиторских заключений и порядок их оформления.
Аудиторское заключение – официальный документ, дающий оценку достоверности бухгалтерского учета и отчетности аудируемого предприятия, подтвержденный подписью имеющего лицензию руководителя проверяющей группы аудиторской фирмы и печатью этой фирмы.
В случае если проверка осуществлялась самостоятельным независимым аудитором, имеющим лицензию, то подтверждение заключения производится его подписью и личной печатью.
Возможны четыре вида аудиторских заключений:
-заключение без замечаний (безоговорочное заключение);
-заключение с замечаниями (заключение с оговорками);