Методический аспект учетной политики (стр. 2 из 17)

Глава 1. Нормативно-правовое регулирование учетной политики

1.1. Понятие учетной политики

Термин «учетная политика» вошел в отечественную специальную литературу в начале 90-х гг. ХХ в. В 1992 г. Он впервые был упомянут в нормативных актах по бухгалтерскому учету, а 28 июля 1994 г. увидело свет первое Положение по бухгалтерскому учету «учетная политика предприятия» ПБУ 1/94. С тех пор немало было написано и сказано об учетной политике, однако приходится с огорчением утверждать, что многие бухгалтеры имеют расплывчатое представление о ее значении и содержании. С принятием главы 25 НК РФ со своей учетной политикой для целей налогообложения отнюдь не способствовало упорядочению представления бухгалтеров об этих документах.

Учетная политика представляет собой совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учетов, выбранных организацией для использования. Методы учета различных активов и обязательств установлены положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ), и организация должна самостоятельно решить, какие из них она будет применять. Если для каких-либо конкретных ситуаций способы ведения бухгалтерского учета не установлены, организация может разработать их самостоятельно.

Существование разных видов учёта вызвано максимально удовлетворить интересы разных групп пользователей учётной информации, что, в свою очередь, определяет особенности учётной политики (рис. 4).

Основным законодательным актом, регламентирующим вопросы учетной политики организации, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете». В нем содержатся общие правила ведения учетной политики. Конкретные методы учета различных активов и обязательств устанавливаются положениями по бухгалтерскому учету, которые утверждаются Минфином России. Порядок признания доходов и расходов, учета отдельных хозяйственных операций в целях налогообложения регламентируется нормами НК РФ.

Пользователи учётной информации

Виды учёта

Учётная политика

Рис.4. Экономические интересы пользователей информации и учётная политика

Согласно п. 3 ст. 5 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете", организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности (рис.5).

Рис. 5. Факторы, влияющие на выбор учётной политики предприятия

В настоящее время основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений), устанавливаются Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н. Согласно п. 2 ПБУ 1/98, под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

За счет чего же у организации появляется указанная в данном определении возможность выбора "способов ведения бухгалтерского учета"? Этому есть три основания:

Во-первых, все существующие предписания нормативных документов, касающиеся специальных вопросов бухгалтерского учета, т.е. определяющие правила учета конкретных фактов хозяйственной жизни, можно разделить на две группы: одновариантные и многовариантные.

Одновариантные предписания нормативных актов определяют один, единственно возможный порядок бухгалтерского учета соответствующих фактов. В этом случае у бухгалтера нет возможности выбирать - он должен действовать в строгом соответствии с единственным устанавливаемым нормативными документами вариантом.

Так, например, в соответствии с инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, факт передачи материалов в производство должен быть отражен в бухгалтерском учете записью по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 10 "Материалы", иных вариантов отражения данного факта инструкцией не предусматривается.

1. Что же касается, например, используемого в бухгалтерском учете метода оценки запасов, то здесь, согласно подпунктам 16 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" [7 Положение по бухгалтерскому учету 1/98 «Учетная политика организации», утверждено приказом Минфина России от 9.12.1998г. №60н.] организация может выбирать один из трех методов оценки (утверждение приказами Минфина России от 9 июня 2001г №44н и от 28 декабря 2001г №119н, поправка в эти документы внесены приказом Минфина России 26 марта 2007г. №26):

- метод оценки по себестоимости единицы запасов;

- метод оценки по средней себестоимости;

- метод оценки по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

До 2008 года компания имело право применять метод оценки по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Таким образом, в этом случае имеет место многовариантное предписание нормативного документа.

Второе основание формирования учетной политики организации создается тем, что по целому ряду вопросов бухгалтерского учета, связанных с конкретными хозяйственными операциями организаций, нормативные документы вообще не содержат никаких специальных предписаний.

Относительно данных ситуаций, ПБУ 1/98 устанавливает специальное правило, согласно которому если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего (ПБУ 1/98) и иных положений по бухгалтерского учету (п. 8 ПБУ 1/98).

Наконец, третьим основанием возможности для организаций самостоятельно формировать учетную политику является норма Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете", придающая всем специальным предписаниям бухгалтерского законодательства диспозитивный характер, т.е. свойство действия только в сочетании с волей применяющего их лица.

Речь идет о содержании пункта 4 ст. 13 Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете", согласно которому "в пояснительной записке (к бухгалтерской отчетности) должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием".

Подытоживая сказанное, можно отметить, что, формируя свою учетную политику, организация может:

1) Выбрать один из предлагаемых нормативными документами вариантов ведения бухгалтерского учета конкретных хозяйственных операций, это установлено в п.8 ПБУ 1/98, утвержденного приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, согласно которому при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допустимых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

2) Самостоятельно разработать методику бухгалтерского учета конкретных фактов хозяйственной жизни, в случае, когда таковая нормативными документами не установлена (п.8 ПБУ 1/98).

3) Применять методику бухгалтерского учета, отличную от предписанной нормативными документами, если, по мнению бухгалтера, содержащаяся в нормативных документах по бухгалтерскому учету методология не позволяет достоверно отразить соответствующие факты хозяйственной жизни. Такое отступление от предписаний нормативных документов должно быть раскрыто и обосновано в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации (п.4 ст.13 ФЗ РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете").

1.2. Требования и допущения

Учетная политика любой организации должна строиться на основополагающих допущениях и требованиях бухгалтерского учета.

Согласно п. 6 ПБУ 1/98 при формировании учетной политики предполагаются следующие допущения:

1) допущение имущественной обособленности. Активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций;

2) допущение непрерывности деятельности. Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке;

3) допущение последовательности применения учетной политики. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому;

4) допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Это допущение - единственное, которое не согласуется с правилами налогового учета.