В пояснительной записке следует также привести соответствующие расчеты, достоверность которых должна быть подтверждена. Для этого, скорее всего, организации потребуется помощь аудитора.
Отражение в учете и отчетности последствий событий после отчетной даты означает, что большее внимание уделяется принципам полезности, уместности и своевременности учетных данных: информация, отражаемая в отчетности, должна влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или уточнять сделанные ранее оценки.
Таким образом, организация по своему решению может увеличить или уменьшить для себя порог существенности, по сравнению с показателем, установленным в пункте 4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации [3].
В качестве критерия для определения существенности события после отчетной даты организация, в рамках разрабатываемой ею учетной политики, может установить:
Посредством отражения в годовой финансовой отчетности событий после отчетной даты, с учетом критерия существенности, пользователи получают возможность увидеть финансовое состояние организации не на дату ее составления, а на дату подписания. Однако следует понимать, что при любом критерии, установленном организацией для определения существенности, всегда останутся события, которые окажутся меньше параметров данного критерия. В указанном обстоятельстве проявляется относительность критерия существенности.
2.2 Отражение в учете и бухгалтерской отчетности событий после отчетной даты первого вида
В бухгалтерской отчетности должны быть отражены условные обязательства I вида - события, которые свидетельствуют о положении, существовавшем на дату составления баланса. По ним на счетах бухгалтерского учета создаются резервы.
По состоянию на 31.12.2002 организация «Сиб-Веста» вовлечена в судебное разбирательство в связи с несвоевременным исполнением обязательств перед кредитором. По оценкам юридических консультантов организации, по итогам судебного разбирательства организации с большой вероятностью предстоит удовлетворить иск кредитора и уплатить требуемый штраф за просрочку платежа. Данное условное обязательство оценено в 50 000 руб.
В соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" [4] штрафы, пени и неустойки относятся к внереализационным расходам организации. Создание данного резерва вследствие возникновения условного обязательства будет отражено в бухгалтерском учете записью:
Дебет 91-2 "Прочие доходы и расходы/Прочие расходы" Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов» - 50 000 руб.
Счет 96 «Резервы предстоящих расходов предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на продажу товара.
Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 «резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.
Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически, а на конец года обязательно, проверяется по данным смет, расчетов и т.п. и при необходимости корректируется.
Аналитический учет по счету 96 «Резервы предстоящих расходов ведется по отдельным резервам.
Единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению себестоимости и может даже стать причиной убытка.
Для равномерного включения расходов в затраты на производство и продажу и создаются резервы предстоящих расходов.
Создавать резервы по событиям после отчетной даты или нет, организация решает сама. Решение о создании резервов и порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в учетной политике. Величина резервируемых на те или цели сумм организация рассчитывает самостоятельно.
Суммы резервов предстоящих расходов относятся на те счета бухгалтерского, на которых должны учитываться резервируемые затраты.
В случае неблагоприятного решения суда по поводу кредиторской задолженности, а скорее всего это будет именно так, организация понесет расходы в сумме 50 000 руб., под которые был создан резерв. В этом случае в бухгалтерском учете необходимо будет сделать запись:
Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 50 000 руб. – отражены фактические затраты, для которых ранее был образован резерв.
В случае решения суда о взыскании меньшей суммы в пользу кредитора, сформированный резерв будет использован не полностью, в этом случае в бухгалтерском учете на образовавшуюся сумму необходимо сделать запись:
Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов» Кредит 91-1 «Прочие доходы и расходы/Прочие доходы» - списана сумма неиспользованного резерва.
Если суммы резерва не хватит на выплаты по решению суда, расходы следует отразить:
Дебет 91-2 "Прочие доходы и расходы/Прочие расходы" Кредит 76 субсчет «Расчеты по претензиям» - отражено превышение суммы неустойки, уплаченной кредитору над величиной резерва.
В учетной политике рассматриваемой организации отображено применение счета 96 для следующих хозяйственных операций (таблица 2.2.1):
Таблица 2.2.1
Типовые проводки по счету 96 «Резервы предстоящих расходов»
| Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит |
| Расходы на устранение внешнего брака списаны за счет резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание | 96 | 28 |
| С расчетного счета оплачены различные расходы за счет ранее созданного резерва | 96 | 51 |
| Начислен единый социальный налог с сумм оплаты труда, начисленных за счет ранее созданного резерва (при выполнении ремонтных работ, при оплате отпусков и т.д.) | 96 | 69 |
| Начислены отпускные суммы за счет ранее созданного резерва | 96 | 70 |
| Стоимость услуг сторонних организаций списана за счет ранее созданных резервов | 96 | 76 |
| Сумма созданного резерва предстоящих расходов, не использованная в течение отчетного периода, включена в состав прочих доходов организации | 96 | 91-1 |
| Часть расходов будущих периодов списана за счет ранее созданного резерва | 96 | 97 |
| Сумма неиспользованного резерва предстоящих расходов списана в результате чрезвычайных обстоятельств | 96 | 99 |
| Начисленная сумма резерва предстоящих расходов включена в затраты основного производства | 20 | 96 |
| Начисленная сумма резерва предстоящих расходов включена в состав общепроизводственных расходов | 25 | 96 |
| Начисленная сумма резерва предстоящих расходов включена в состав общехозяйственных расходов | 26 | 96 |
| Начисленная сумма резерва предстоящих расходов включена в расходы на продажу | 44 | 96 |
| Сформирован резерв на выплату неустойки поставщикам | 91-2 | 96 |
| Резерв предстоящих расходов начислен за счет расходов будущих периодов | 97 | 96 |
2.3 Раскрытие в пояснительной записке событий после отчетной даты второго вида
Информация об условных обязательствах II вида - события, указывающие на положение, которое возникло после даты составления баланса, подлежит раскрытию в пояснительной записке.
В пояснительной записке раскрывается информация о событиях после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность.
Согласно п. 11 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфином России от 28.06.2000 № 60н [3], при выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность. В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году, исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.
Исходя из принципа осмотрительности, условная прибыль не отражается в бухгалтерском учете и отчетности организации. Информация об условной прибыли расшифровывается в пояснительной записке, если вероятность ее получения велика.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (таблица 2.3.1, 2.3.2) должны раскрывать (если эти данные отсутствуют в информации, сопровождающей бухгалтерский отчет):
Правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. При отступлении от правил, предусмотренных стандартом, существенные отступления должны быть раскрыты в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эти отступления, и результата, который данные отступления оказали на понимание состояния о финансовом положении организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.