Дебет 26 – Кредит 96
– сумма ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств управленческого и хозяйственного назначения;
Дебет 25 – Кредит 96
– сумма ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств производственного назначения (с последующим распределением по видам продукции или по видам производств);
Дебет 25 – Кредит 96
– сумма ежемесячных отчислений в резерв на ремонт основных средств машин и механизмов (если учетной политикой организации предусмотрен обособленный учет расходов по их содержанию на отдельном субсчете, открываемом к счету 25).
Создание резерва под финансирование стоимости ремонта объектов основных средств непроизводственного назначения, по нашему мнению, неправомерно. Это обусловлено тем, что в общем случае подобные расходы финансируются за счет прибыли организации и, следовательно, должны предусматриваться соответствующими сметами.
В ООО «КамАЗ Энергоремонт» создается резерв на ремонт основных средств. В соответствии с графиком планово-предупредительного ремонта и расчетом бухгалтерии ежемесячные отчисления в резерв составляют 8 тыс. руб.
Ремонт производился в июле 2008 г. Прочие числовые данные – те же.
В бухгалтерском учете будут оформлены следующие бухгалтерские проводки.
В течение января – июля ежемесячно:
Дебет 20 – Кредит 96
– 8 тыс. руб. – сумма отчислений в резерв.
В июле (при проведении ремонта):
Дебет 96 – Кредит 10
– 20 тыс. руб. – стоимость использованных материалов;
Дебет 96 – Кредит 60
– 30 тыс. руб. – стоимость услуг сторонней организации;
Дебет 19 – Кредит 60
– 5,4 тыс. руб. – НДС по стоимости услуг сторонней организации;
Дебет 96 – Кредит 70
– 5 тыс. руб. – заработная плата работника организации;
Дебет 96 – Кредит 69
– 1,5 тыс. руб. – сумма начислений на заработную плату;
Дебет 68/«НДС» – Кредит 19
– 5,4 тыс. руб. – сумма произведенного налогового вычета;
Дебет 60 – Кредит 51
– 35,4 тыс. руб. – оплата стоимости услуг сторонней организации (включая НДС);
Дебет 69 – Кредит 51
– 1,5 тыс. руб. – перечисленный в бюджет и внебюджетные фонды ЕСН и взносы в ФСС России;
Дебет 70 – Кредит 50
– 5 тыс. руб. – заработная плата, выплаченная работнику организации.
После оформления перечисленных проводок остаток резерва составит 500 руб. (8 тыс. руб. х 7 мес. – 20 тыс. руб. – 30 тыс. руб. – – 5 тыс. руб. – 1,5 тыс. руб.). До конца года в резерв будет зачислено еще 40 тыс. руб. (8 х 5), которые могут быть использованы для финансирования расходов по проведению других ремонтов.
В данном случае себестоимость ремонта обособленно не формируется, а расходы списываются за счет резерва по мере принятия к учету. Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета допускают и иную схему – когда себестоимость ремонта сначала аккумулируется на счете 20 или 23 (по специально открываемому субсчету), а уже потом – списывается на уменьшение резерва.
Для принятия решения об образовании резерва расходов на ремонт основных средств п. 69 Методических указаний рекомендовано использовать документы, подтверждающие правильность определения ежемесячных отчислений: например, дефектные ведомости (обосновывающие необходимость проведения ремонтных работ); данные о первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объектов основных средств; сметы на проведение ремонтов; нормативы и данные о сроках проведения ремонтов; итоговый расчет отчислений в резерв расходов на ремонт основных средств.
При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в издержки производства (обращения) включается сумма отчислений, исчисленная исходя из сметной стоимости ремонта.
Если сумма расходов на ремонт соответствует общей сумме резерва, то по состоянию на конец года остаток по счету 96 будет нулевым, но в течение года он может принимать как положительные, так и отрицательные значения.
Годовая смета затрат на ремонт составляет 120 тыс. руб. Ежемесячная сумма резервирования составит 10 тыс. руб. (120 тыс. руб. : : 12 мес.).
В июне произведены расходы на текущий ремонт на общую сумму 90 тыс. руб. В августе произведен ремонт на сумму 30 тыс. руб.
Состояние резерва по месяцам года будет характеризоваться следующими данными:
Таблица 2.3.1.
Состояние резерва по месяцам года, руб.
| Месяц | Отчислено в резерв | Израсходовано из резерва | Остаток резерва |
| Остаток на начало 2008 г. | Х | Х | |
| Январь | 10 000 | 10 000 | |
| Февраль | 10 000 | 20 000 | |
| Март | 10 000 | 30 000 | |
| Итого за I квартал | 30 000 | 30 000 | |
| Апрель | 10 000 | 40 000 | |
| Май | 10 000 | 50 000 | |
| Июнь | 10 000 | 90 000 | –40 000 |
| Итого за полугодие | 60 000 | 90 000 | –30 000 |
| Июль | 10 000 | –20 000 | |
| Август | 10 000 | 30 000 | –50 000 |
| Сентябрь | 10 000 | –40 000 | |
| Итого за 9 месяцев | 90 000 | –30 000 | |
| Октябрь | 10 000 | –20 000 | |
| Ноябрь | 10 000 | –10 000 | |
| Декабрь | 10 000 | – | |
| За год | 120 000 | 120 000 | |
| Остаток на конец года | – |
Если до конца года использован не весь резерв, его остаток списывается на увеличение валовой прибыли. В случаях когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.
Для условий предыдущего примера – если второй ремонт не был своевременно произведен, то остаток резерва на конец года составит 30 тыс. руб., которые должны быть присоединены к валовой прибыли текущего года (через увеличение прочих доходов):
Дебет 96 – Кредит 91/«Прочие доходы»;
Дебет 91 – Кредит 99 «Прибыли и убытки»
– 30 тыс. руб. – остаток резерва.
Учетной политикой организации может быть предусмотрен перенос остатка на следующий год. Как правило, это может быть сделано в том случае, когда ремонт, под финансирование которого резерв создавался, планируется провести в течение I квартала следующего года.
При индивидуальном изготовлении изделий, выпускаемых с гарантией (по которым создается гарантийный резерв), расходы, связанные с гарантийным обслуживанием этих изделий, производятся за счет средств указанного резерва.
Бухгалтерский учет операций по созданию и использованию данного резерва полностью идентичен учету операций по формированию и расходованию фонда на ремонт основных средств.
В феврале ООО «КамАЗ Энергоремонт» произведены расходы на ремонт в сумме 10 тыс. руб.
Ежемесячно на себестоимость продукции (работ, услуг) будет списываться 1 тыс. руб. (10 тыс. руб. : 10 мес.).
В июне дополнительно израсходовано на ремонт 30 тыс. руб.
Начиная с июля на себестоимость продукции (работ, услуг) следует списывать по 6 тыс. руб. ежемесячно (30 тыс. руб. : 6 мес. + 1 тыс. руб. (из расходов, произведенных в феврале)) и т.д.
Списание расходов в табличной форме можно представить следующим образом:
Таблица 2.3.2.
Списание расходов, руб.
| Месяц | Фактические расходы | Списано на себестоимость | Остаток по счету 97 |
| Февраль | 10 000 | ||
| Март | 1 000 | 9 000 | |
| Итого за I квартал | 1 000 | ||
| Апрель | 1 000 | 8 000 | |
| Май | 1 000 | 7 000 | |
| Июнь | 1 000 | 6 000 | |
| Итого за полугодие | 4 000 | ||
| Июль | 30 000 | 6 000 | 30 000 |
| Август | 6 000 | 24 000 | |
| Сентябрь | 6 000 | 18 000 | |
| Итого за 9 месяцев | 22 000 | ||
| Октябрь | 6 000 | 12 000 | |
| Ноябрь | 6 000 | 6 000 | |
| Декабрь | 6 000 | – | |
| Всего за год | 40 000 | 40 000 | 40 000 |
Если себестоимость продукции (работ, услуг) в организации формируется на нескольких счетах бухгалтерского учета (23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 26 «Общехозяйственные расходы» – в части расходов на ремонт основных средств, используемых в этих производствах и службах, а также в случае, когда рабочим планом счетов предусмотрено открытие и ведение счета 25 «Общепроизводственные расходы»), отчисления в резерв должны отражаться по дебету соответствующих счетов:
Дебет 97 – Кредит 23
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств вспомогательных производств;
Дебет 97 – Кредит 29
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств обслуживающих производств и хозяйств;
Дебет 97 – Кредит 44
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств, используемых при продажах продукции или товаров;
Дебет 97 – Кредит 44
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств организаций торговли и общественного питания;
Дебет 97 – Кредит 26
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств управленческого и хозяйственного назначения;
Дебет 97 – Кредит 25
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств производственного назначения (с последующим распределением по видам продукции или по видам производств);
Дебет 97 – Кредит 25
– сумма ежемесячного списания расходов на ремонт основных средств машин и механизмов (если учетной политикой организации предусмотрен обособленный учет расходов по их содержанию на отдельном субсчете, открываемом к счету 25). Более наглядно процесс списания можно представить в следующем виде:
Таблица 2.3.3.
Резервы предстоящих расходов, руб.
| Месяц | Отчислено в резерв | Фактические расходы наремонт | Остаток резерва | Списано в состав расходов будущих периодов | Списано расходов будущих периодов на себес- тоимость | Всего списано на себес- тоимость |
| Январь | 10 000 | 10 000 | 10 000 | |||
| Февраль | 10 000 | 20 000 | 10 000 | |||
| Март | 10 000 | 30 000 | 10 000 | |||
| Итого | 30 000 | 30 000 | 30 000 | |||
| за I квартал | ||||||
| Апрель | 10 000 | 40 000 | 10 000 | |||
| Май | 10 000 | 50 000 | 10 000 | |||
| Июнь | 10 000 | 90 000 | –40 000 | 10 000 | ||
| Итого | 60 000 | 90 000 | –30 000 | 60 000 | ||
| за полугодие | ||||||
| Июль | 10 000 | –20 000 | 10 000 | |||
| Август | 10 000 | 30 000 | –50 000 | 10 000 | ||
| Сентябрь | 10 000 | 21 000 | –40 000 | 21 000 | 10 000 | |
| Итого | 90 000 | –30 000 | 90 000 | |||
| за 9 месяцев | ||||||
| Октябрь | 10 000 | –20 000 | 7 000 | 17 000 | ||
| Ноябрь | 10 000 | –10 000 | 7 000 | 17 000 | ||
| Декабрь | 10 000 | – | 7 000 | 17 000 | ||
| За год | 120 000 | 120 000 | 21 000 | 141 000 | ||
В данном случае, так же как и в случае с созданием резерва, списание расходов по ремонту объектов основных средств непроизводственной сферы на счет учета расходов будущих периодов является неправомерным, так как подобные расходы (в общем случае) в формировании себестоимости продукции, работ или услуг не участвуют.