Итак, административная ответственность – это “...вид юридической ответственности, которая выражается в применении уполномоченным органом или должностным лицом административного взыскания к лицу, совершившему правонарушение”.[4]
Основные характеристики административной ответственности:
Устанавливается как законами, так и подзаконными актами, либо их нормами об административных правонарушениях.
Основанием административной ответственности является административное правонарушение.
Субъектами административной ответственности могут быть как физические лица, так и коллективные образования.
Административные взыскания применяются широким кругом уполномоченных органов и должностных лиц.
Административные взыскания налагаются органами и должностными лицами на неподчиненных им правонарушителей.
Применение административного взыскания не влечет судимости и увольнения с работы.
Меры административной ответственности применяются в соответствии с законодательством, регламентирующим производство по делам об административных правонарушениях.[5]
Если за налоговое правонарушение предусмотрена ответственность по Уголовному Кодексу Российской Федерации, то наступает уголовная ответственность согласно статье 108 Налогового кодекса “Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения”: “Предусмотренная настоящим Кодексом ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации”[6].
Таким образом, на данный момент в России существует два реально применяемых вида юридической ответственности за налоговые правонарушения: Административная и Уголовная.
Налоговый Кодекс Российской Федерации устанавливает понятие налогового правонарушения, определяя, что для его квалификации необходимо наличие доказательства вины, и, оговаривая условия, при которых виновное лицо может быть освобождено от ответственности, (или она может быть смягчена), а также постулирует презумпцию невиновности налогоплательщика.
Согласно статье 106 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушении законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Наиболее принципиальными моментами данного определения является вина и противоправность.
Противоправность означает нарушение норм или правил, законодательно закрепленными нормативными документами; для признания факта налогового правонарушения, а значит, и для привлечения к ответственности лица, его допустившего, было достаточно только этого признака.
Для классификации налогового правонарушения в Российской Федерации, кроме факта нарушения законодательства, необходимо доказать виновность налогоплательщика в совершении противоправного деяния, которое может быть выражено как в действии, так и в бездействии. Важно отметить, что по Налогового Кодекса Российской Федерации признания состава налогового правонарушения в действиях налогоплательщика недостаточно для привлечения его к ответственности, поскольку дополнительно должен быть соблюден целый ряд условий.[7]
В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации виды правонарушений и меры ответственности за них, применяемые к участникам налоговых правоотношений и определен в главе 16 настоящего кодекса[8].
Выше уже отмечалось, что субъектный состав налогового правонарушения в соответствии со ст.106 кодекса составляют налогоплательщики, налоговые агенты и их представители. Однако, как показывают положения главы 16 кодекса к числу субъектов налоговой ответственности могут быть отнесены также свидетель, эксперт и иные обязанные лица (ст.ст.128, 129 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов). Размер штрафа зависит от конкретного вида налогового правонарушения, а по видам правонарушений от размера ущерба, который понес бюджет в результате совершения лицом, на которое возлагается ответственность, противоправного деяния.
Денежные взыскания, предусмотренные кодексом, как правило устанавливаются в фиксированном размере, например, пять тысяч рублей за нарушение установленного плательщиком срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (ст.116 Налогового Кодекса Российской Федерации). Напомним, что в соответствии со ст.13 Закона об основах налоговой системы сумма штрафных санкций составляет определенный процент от конкретной денежной суммы.
В ряде случае Налоговый кодекс также предусматривает возможность взыскания штрафов в процентном отношении к полученным плательщиком доходам, сумма налога, подлежащим уплате в бюджет и т.п. Так, в случае нарушения налогоплательщиком установленного кодексом срока представления в налоговый орган сведений об открытии и закрытии счета в каком-либо банке, если это повлекло неуплату налогов влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от общей суммы денежных средств, поступивших на счет за период задержки представления или не представления сведений об открытии этого счета (п.2 ст.118 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Обращаясь к конкретным составам налоговых правонарушений, предусмотренных кодексом в первую очередь необходимо отметить, что чисто количественно их значительно больше, чем в аналогичных положениях Закона об основах налоговой системы. Между тем, анализ отдельных составов налоговых правонарушений показывает, что многие из них и ранее содержались как в налоговых законах (например, Закон о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации), так и подзаконных актах (указах Президента Российской Федерации).
В зависимости от субъекта налоговой ответственности, предусмотренные кодексом виды налоговых правонарушений можно разделить на следующие категории:
1. Ответственность налогоплательщиков (граждан и юридических лиц): а) ответственность за нарушение сроков постановки на учет в качестве налогоплательщиков и представления иных сведений в налоговые органы:
- уклонение (нарушение сроков) постановки на учет в налоговом органе.
Рассматривая данный состав правонарушения в первую очередь необходимо отметить, что ранее налоговое законодательство не устанавливало для налогоплательщиков специальной ответственности за уклонение (нарушение сроков) от постановки на учет в налоговом органе. В том случае, если налоговыми органами выявлялся потенциальный плательщик, не состоящий на налоговом учете и соответственно не уплачивающий обязательные налоговые платежи, к нему могли быть применены финансовые санкции, связанные лишь с фактическим не поступлением в бюджет налогов.
Налоговый кодекс, предполагает, что налогоплательщик должен нести ответственность за сам факт не постановки на налоговый учет вне зависимости от того повлекло ли данное обстоятельство негативные последствия для бюджета или нет (ст.ст.116, 117 Налогового Кодекса Российской Федерации).
- Не представление в установленные сроки сведений об открытии счета.
Специальные меры ответственности предусмотрены кодексом в отношении тех налогоплательщиков, которые в установленные сроки (пять дней - п.2 ст.23 Налогового Кодекса Российской Федерации) не представили в налоговые органы сведения об открытии (закрытии) счета. При этом взыскание штрафа производится, вне зависимости от того, повлекло ли данное правонарушение неуплату налога (ст.118 Налогового Кодекса Российской Федерации).
В соответствии с нормами действующего законодательства ответственность за совершение данного правонарушения применяется только в отношении руководителей предприятий (п.1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей").
- Нарушение сроков представления в налоговые органы документов.
Как и ранее налоговым правонарушением признается нарушение срока представления налоговой декларации. Размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика зависит от срока задержки представления соответствующих документов (ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации). Обращаем Ваше внимание, что административную ответственность за совершение данного правонарушения несут должностные лица предприятий в соответствии с п.12 ст.7 Закона о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации.
В отношении иных документов, которые должны быть представлены налогоплательщиком по требованию налоговых органов, кодекс различает два состава правонарушений: нарушение установленного срока представления в налоговые органы предусмотренных налоговым законодательством документов и (или) сведений, а также отказ (уклонение) представить должностному лицу налогового органа документы и сведения, необходимые для проведения налоговой проверки (п.3 ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации), и отказ от представления предметов и документов по запросу налогового органа (ст.127 Налогового Кодекса Российской Федерации)
б) ответственность за воспрепятствование правомерным действиям налоговых органов:
- незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку в соответствии с Налогового Кодекса Российской Федерации, на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица (ст.124 Налогового Кодекса Российской Федерации).
В настоящее время за совершение данного правонарушения предусмотрена административная ответственность для должностных лиц налогоплательщика в соответствии с п.12 ст.7 Закона о ГНС.
- Не соблюдение установленного кодексом порядка пользования, владения, распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 Налогового Кодекса Российской Федерации).
в) ответственность за нарушение правил расчетов с бюджетом по обязательным налоговым платежам:
- нарушение правил составления налоговой декларации.
Как показывает практика, в ходе налоговых проверок налогоплательщики довольно часто привлекаются к ответственности за сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения (подп."а" п.1 ст.13 Закона об основах налоговой системы). Между тем подходы налогоплательщиков, арбитражных судов и налоговых органов к трактовке данного состава налоговых правонарушений всегда были неоднозначны. Объясняется данное обстоятельство прежде всего тем обстоятельством, что налоговое законодательство не содержит четкого определения понятия "занижение, сокрытие, неучет объекта налогообложения". В связи с этим, при применении к налогоплательщикам финансовых санкция, предусмотренных подп."а" п.1 ст.13 Закона об основах налоговой системы всегда возникала масса вопросов, споров, неоднозначных суждений.
Напомним, что в практике ВАС РФ занижение, сокрытие и неучет объекта налогообложения рассматривались как идентичные понятия и применялись в следующем толковании: не внесение в отчетные документы соответствующих сведений либо неправильное заполнение отчетных документов (внесение конкретных сумм не в те графы) (письмо ВАС РФ от 10.03.94 N ОЩ-7/ОП-142 О применении ответственности за нарушение налогового законодательства в части НДС). Таким образом, по мнению суда, применение мер финансовой ответственности связано с соблюдением плательщиком правил составления налоговых расчетов (деклараций). Иными словами, квалификация правонарушения как сокрытие (неучет) объекта налогообложения осуществляется на основании показателей налоговой отчетности, а точнее их соответствия фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности налогоплательщика (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4222/96).
Налоговый кодекс также предусматривает ответственность налогоплательщиков за нарушение правил составления налоговой декларации. При этом основанием для применения ответственности является несвоевременное или неправильное отражение в декларации данных, связанных с исчислением и уплатой налогов. Размер финансовых санкций, налагаемых на налогоплательщика, зависит от того привели ли данные нарушения к занижению сумм налогов, подлежащих уплате.