У статистичному підрахунку показник доданої вартості можна визначити як різницю між вартістю реалізованої продукції та витратам на її виробництво й реалізацію, між загальною сумою продажу і загальною сумою закупівлі від усіх інших господарюючих суб'єктів.
Створення доданої вартості й нарахування показано у таблиці 3.3.
Під час кожного акта купівлі-продажу податок нараховується за стандартноюставкою, виплачується ж у сумі, зменшеній на величину ПДВ, сплаченої на попередній стадії (ці величини показані в таблиці 1, графа 8).Кінцевий споживач сплачує за товар ціну, збільшену на всю суму платежів ПДВ, авансованих на попередніх стадіях виробництва і руху товару.
У платника податку (юридичної особи) додана вартість вимірюється різницею між загальною сумою продажу і загальною сумою закупівлі від усіх інших господарських одиниць, котрі самі виступають платниками ПДВ.
Таблиця 3.3
Створення доданої вартості як об'єкта оподаткування.
| Стадії вироб-ництва та прода-жу | Вартість придбан-ня товару з урахуван-ням ПДВ | У т.ч. та, яка відно-ситься на собівартість | Додана вар-тість | Вартість продукції, що реалізу-ється | ПДВ 20% | Виставля-ється рахунок покупцю | Раніше сплачений податок | Вносить-ся до бюджету (гр.6-гр.8) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| 1 | - | - | 40 | 40 | 8 | 48 | - | 8 |
| 2 | 48 | 40 | 12 | 60 | 12 | 72 | 8 | 4 |
| 3 | 72 | 60 | 8 | 80 | 16 | 96 | 12 | 4 |
| 4 | 96 | 80 | 4 | 100 | 20 | 120 | 16 | 4 |
| 5 | 120 | - | - | - | - | - | - | 20 |
Об'єкт оподаткування — додана вартість — створюється всіма незалежними учасниками виробничо-комерційного процесу. Якщо уявити собі компанію як єдине ціле із закінченим виробничо-торговельним циклом (від власної сировини та виготовлення виробничого обладнання до реалізації готової продукції), то повна вартість продукції, що реалізується, стала б результатом власної діяльності такої компанії, базою ж податку на додану вартість вважалася б величина чистої суми продажу. В нашому прикладі черезпроцес послідовних стадій виробництва й реалізації продукції загальна додана вартість дорівнює вартості залишкового продажу кінцевому споживачеві без податку на додану вартість.
Однак, проаналізувавши дані, наведені в таблиці 3.3, можна виявити певну невідповідність вищевказаного твердження. Так, за логікою, додана вартість становить 100 гр.од., нарахований на неї ПДВ (за ставкою 20%) — 20 гр.од. Таким чином, кінцева ціна реалізації товару покупцеві становить 120 гр.од. Однак видно, що на всіх етапах виробничо-комерційного циклу створена додана вартість дорівнює на першій стадії — 40 гр.од. (припускаючи, що немає витрат при створенні доданої вартості); на другій стадії - 12 гр.од., на третій — 8 гр.од., на четвертій стадії виробництва товару — 4 гр.од. Сукупна додана вартість дорівнює 64 гр.од. (40 +12+8+4).
Отже, виявляється невідповідність між раніше зафіксованою доданою вартістю (100 гр.од.) і фактичною (64 гр.од.) доданою вартістю на 36 гр.од.
Застосовуючи 20% ставку податку на додану вартість до фактичної вартості (64 гр.од.), кінцевий покупець заплатив би суму податку, що дорівнює 12,8 гр.од. (64 х 0,2). Але він заплатив 20 гр.од. Зайві 7,2 гр.од. нарахованого податку одержані в результаті подвійного оподаткування ПДВ на попередніх етапах виробничо-комерційного циклу (8 х 0,2) + (12 х 0,2) + (16 х 0,2) = 7,2 гр.од.
Таким чином, можна дійти висновку, що податок на додану вартість сплачується на кожному етапі виробничо-комерційного циклу не тільки на додану вартість, а й на раніше нарахований податок на додану вартість, тобто кінцевий споживач товару сплачує податок на додану вартість, створену на всіх етапах руху товару, та на податок, що був доданий на цих етапах до ціни товару. І чим більше ланок у цьому ланцюгу просування товару до покупця, тим вищим буде розмір податку в ціні товару, що реалізується кінцевому споживачеві.
Виходить, проблема функціонування податку на додану вартість полягає не тільки в тому, що існують розбіжності між особою, яка сплачує податок до бюджету, і фактичним носієм податку, а й у подвійному (а то і в багаторазовому) оподаткуванні. Як уже наголошувалося, сума ПДВ збільшується, рухаючись від продавця до покупця, і лягає на плечі кінцевого споживача. Однак така універсальна схема перекладання можлива лише тоді, коли не порушується дія закону попиту і пропозиції, що має в ринкових умовах об'єктивний характер, тоді як податкова політика — суб'єктивна. Якщо прибутки кінцевих споживачів знижуються і не відповідають рівню підвищення цін, це призводить до скорочення суспільного попиту. В такому разі покупці, котрі не є кінцевими споживачами, змушені взяти частину тягаря ПДВ на себе, а це не що інше, як зменшення фактичних прибутків суб'єктів господарювання.
Саме така ситуація й склалася в Україні у середині 90-х рр. Дефіцит бюджету, інфляційні процеси, державний борг, високі темпи падіння виробництва створили умови, коли із зародженням ринкових основ господарювання в Україні рівень підвищення цін відхилився від рівня прибутків кінцевих споживачів і тягар ПДВ відчуло багато учасників господарського процесу.
Отже, вищенаведений механізм нарахування та сплати податку на додану вартість свідчить про його обтяжливий характер не тільки для кінцевого споживача, а й для інших учасників виробниче комерційного циклу.
Для того, щоб ПДВ став універсальним фінансовим інструментом ринкової економіки, яка формується в Україні, слід удосконалити механізм оподаткування, ліквідувати хиби, закладені в законі про ПДВ, оскільки він не відповідає загальносвітовим стандартам і не враховує специфічних умов переходу України до ринкових відносин.
Пропонуємо змінити методику нарахування даного податку з тим, щоб ліквідувати багаторазове оподаткування ПДВ самого ж податку, нарахованого на попередніх етапах руху товару до покупця. Тобто ПДВ має нараховуватися на вартість товару, що реалізується, без ПДВ (графа 5 табл 3.3 або графа 2 табл. 3.4) за мінусом ПДВ, сплаченого на попередніх етапах руху товару (графа 9 табл. 3.3 або графа 3 табл.3.4). Пропонуємо методику розрахунку ПДВ, котра ліквідує багаторазове обкладення ПДВ самого податку (табл 3.4)
Таблиця 3.4
Методика удосконалення нарахування ПДВ
| Стадії вироб-ництва та прода-жу | Вартість продук-ції, що реалізу-ється | Податок, сплачений на поперед-ніх етапах | База оподатку-вання | Нарахова-ний ПДВ 20% | Раніше сплаче-ний податок | Відноситься до бюджету |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1 | 40 | - | 40 | 8 | - | 8 |
| 2 | 60 | 8 | 52 | 10,4 | 8 | 2,4 |
| 3 | 80 | 12 | 68 | 13,6 | 12 | 1,6 |
| 4 | 100 | 16 | 84 | 16,8 | 16 | 0,8 |
| 5 | 112,8 | - | - | - | - | 12,8 |
При даній методиці покупець сплатить не 20 гр.од. ПДВ, як раніше, а 12,8. Запропонований механізм розрахунку ПДВ досить простий і водночас дає змогу знизити рівень цін, зменшити рівень податкового тиску на підприємництво та кінцевого споживача.
У введеному в дію з 01.10.1997 р. новому Законі "Про податок на додану вартість" зроблено спробу дещо урівняти в правах бюджет і платників податку. Так, відповідно до п.7.5.3 від'ємне сальдо сплаченого й отриманого ПДВ підлягає відшкодуванню платникові податку з державного бюджету України протягом місяця, що настає за звітним періодом. Якщо у вказаний термін відшкодування не відбудеться, то ця сума вважається бюджетною заборгованістю і на неї нараховується пеня в розмірі 120% річних від облікової ставки НБУ.
Проте на практиці через відсутність конкретного механізму відшкодування ПДВ практично ніколи не здійснюється. Тому не можна сподіватися, що з виходом нового закону проблема відшкодування ПДВ повністю зникне. А якщо врахувати те, що податкові адміністрації по суті зобов'язалися перед відшкодуванням ПЦВ провести комплексну перевірку платника податку, а останній повинен пред'явити купу підтверджувальних документів, то питання повернення ПДВ в більшосії випадків узагалі напевно перестане турбувати товаровиробників.
Ще одним моментом, який посилює фіскальну функцію ПДВ, є виникнення податкових зобов'язань від часу відвантаження проданого товару незалежно від надходження грошей на рахунок. Однак жодне відвантаження не гарантує, що не буде повернення чи рекламації, як і жодна передоплата не гарантує, що кчірнт не вимагатиме повернення грошей. До того ж існує небезпека відвантажити товар, а грошей за нього не отримати. Отже, майже неминучим є виникнення переплати ПДВ платником податку за певний період, що означає втрату частини власних обігових коштів і ставить під сумнів можливість подальшого виробництва продукції. Тому необхідно змінити правила, за якими ПДВ стачусться фактично авансом.
Закон про ПДВ обмежує бартер. Адже згідно з законом податкові зобов'язання в разі бартеру виникають під час першого ж відвантаження товару, після чого постачальник повинен сплатити ПДВ на всю суму контракту, тоді як постачання в межах цьою контракту може тривати не один рік. Особливо це стосується великих підприємств, зокрема сільськогосподарських, які працююгь передусім із бартером. Таким чином, закон про ПДВ може просто "вимити" їх і так невеїикі обігові кошти, що лише посилить спад виробництва
За цим законом підприємство зобов'язане упродовж кваргалу щомісячно сплачувати суму ПДВ авансом із наступним перерахунком за підсумками роботи за квартал У результаті за чинною інструкцією обчислення і сплати ПДВ під час тривалого циклу виробництва його сплачує не споживач, а виробник, що також призводить ю зменшення його обігових коштів.