2.2 Планирование аудиторской проверки
В условиях перехода к рыночным отношениям появляется новый для России правовой институт – аудит, целью которого является выявление достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Аудит является видом предпринимательской деятельности и формой финансового контроля. Правовые основы проведения независимого финансового контроля в форме аудиторской деятельности закреплены в Федеральном законе "Об аудиторской деятельности" от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ. Согласно нормам данного Закона аудиторская деятельность осуществляется наряду с государственным финансовым контролем и не подменяет его.
Целью аудита дебиторской и кредиторской задолженности вляется проверка законности возникновения задолженности и своевременности ее погашения, правильности учета расчетов и мероприятий, проводимых руководством организации для устранения причин, вызывающих возникновение невостребованной задолженности. Как считают Ремизов Н. А. и Табалина С.А., цель аудита дебиторской задолженности – получить необходимые аудиторские доказательства и сформировать мнение о достоверности и полноте информации о дебиторской, кредиторской задолженности, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации. В соответствии с требованием осмотрительности и "направленной проверки" дебиторская задолженность тестируется аудитором на предмет ее завышения. Таким образом, основная задача аудита дебиторской задолженности – убедится в том, что показатель дебиторской задолженности в финансовой отчетности организации не завышен. Е. А. Мизиковский и О. В. Сахончик считают, что цель аудита дебиторской задолженности это достижение уверенности в том, что задолженность контрагентов и задолженность перед контрагентами числится на счетах учета в реальных значениях. Источниками информации для проверки дебиторской задолженности являются: договоры поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг), накладные, счета-фактуры, акты сверки расчетов, протоколы о зачете взаимных требований, акты инвентаризации расчетов, векселя, копии платежных документов, книга покупок, книга продаж, авансовые отчеты, учетные регистры по счетам 60, 62, 70, 71 и др.; Главная книга, бухгалтерская отчетность (Бухгалтерский баланс, Приложение к бухгалтерскому балансу), Положение об учетной политике предприятия и другие. В свою очередь перед аудитором стоит задача перед тем как пользоваться материалами данных источников, проверить их на соответствие установленным законодательством нормам.
Аудит расчетов с дебиторами и кредиторами включает проверку:
наличия необходимых первичных документов, договоров, расчетных документов, актов сверки расчетов и т.д.;
соответствия данных первичных документов данным аналитического учета, взаимного соответствия данных аналитического и синтетического учета, бухгалтерской отчетности;
наличия инвентаризации расчетов согласно учетной политике организации и законодательству;
мер по взысканию дебиторской задолженности;
своевременность списания просроченной дебиторской задолженности на финансовые результаты;
правомерности и своевременности отражения в учете прекращения обязательств неденежными формами расчетов.
В целях разработки адекватной программы аудита производится оценка СВК и системы бухгалтерского учета дебиторской, кредиторской задолженности на этапе планирования аудита. Для оценки системы внутреннего контроля дебиторской задолженности аудитор получает информацию о последовательности операций с дебиторами организации и применяемых процедурах контроля дебиторской задолженности. При оценки СВК, аудитор выборочно проверяет ряд договоров на продажи и сопоставляет их условия с действовавшими на момент продаж в организации прейскурантами и стандартными условиями оплаты (типовыми договорами). Важной процедурой СВК дебиторской задолженности является санкционирование продаж, которое может осуществляться путем визирования уполномоченными лицами договоров на продажу продукции (работ, услуг), счетов-фактур, накладных на отгрузку продукции. Проверяется, существует ли в организации распорядительный документ, определяющий круг лиц, которые выписывают счета-фактуры, и действительно ли их выписывают только уполномоченные лица; подтверждаются ли данные регистров бухгалтерского учета дебиторской , кредиторской задолженности соответствующими счетами-фактурами. Еще один не мало важный элемент СВК – это осуществление процедуры контроля отгрузки покупателям проданной продукции в соответствии с выписанными счетами-фактурами. Затем оцениваются процедуры контроля за своевременным погашением и правильностью отражения поступивших в погашение задолженности средств в бухгалтерском учете (периодическая выверка расчетов с дебиторами, инвентаризация дебиторской задолженности, проверка регистров бухгалтерского учета поступлений денежных средств). На таком этапе поверки задолженности как отбор операций и сальдо для проверки задолженности аудитор определяет характер, временные рамки и объем проведения аудиторских процедур по проверке дебиторской задолженности. Исходя из особенностей деятельности организации, аудитор проверять не только сальдо, но и операции по возникновению дебиторской задолженности.
Проверку состояния расчетов рекомендуется начинать по мере необходимости с инвентаризации расчетов или с анализа материалов инвентаризации, если они имеются к моменту проведения проверки. Это даст возможность более тщательно проверить те расчетных операций, где выявлено отсутствие внутреннего контроля; расхождения; сомнительность законности или реальности операций. Методами проверки расчетных взаимоотношений является сплошная или выборочная инвентаризация расчетов. Объем выборки для проверки дебиторской задолженности определяется с учетом оценки системы внутреннего контроля и аудиторских рисков, проведенной на стадии планирования аудита. При отборе элементов дебиторской задолженности для выборочной проверки аудитор разделяет совокупность остатков дебиторской задолженности по видам дебиторской задолженности; по стоимостному признаку; по срокам погашения; по срокам возникновения; по другим признакам в зависимости от особенностей деятельности организации.
Программа аудита дебиторской задолженности включает в себя осуществление поверочных действий по трем основным направлениям:
1) задолженность действительно существует;
2) подтверждение стоимостной оценки, точного измерения дебиторской, кредиторской задолженности;
3) представление и раскрытие информации о дебиторской , кредиторской задолженности.
Приступая к проверке, необходимо выяснить: правильно ли отражены по соответствующим статьям баланса остатки задолженности; причины образования задолженности; давность образования; по чьей вине она допущена; реальность получения; какие меры принимались руководством организации для погашения или взыскания задолженности и другое. Особенно тщательной проверке подвергаются спорные долги. Проверяется, насколько обоснованно и законно списана дебиторская задолженность на убытки; устанавливается, были ли привлечены к ответственности лица, по вине которых возникали эти убытки; правильно ли отражены в учете операции по списанию дебиторской задолженности, при проверке следует выяснить мотивы отказа в иске.
Как свидетельствует аудиторская практика, типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки дебиторской задолженности, являются отсутствие договоров на поставку продукции, первичных расчетно-платежных документов или их неполное оформление; ненадлежащие ведение учета; неправильное оформление и предъявление претензий по договорам.
При проверке расчетов с поставщиками и подрядчиками используются такие приемы для сбора аудиторских доказательств, как экономико-правовая экспертиза договоров на поставку продукции, оказание услуг, выполнение работ, проведение инвентаризации финансовых обязательств, проверка документов, полученных экономических субъектом от третьих лиц, приемы фактического и документального контроля, аналитические процедуры, логический анализ. Устные опросы должностных лиц по отдельным вопросам данного раздела аудиторской программы.