Актом (накладной) приемки-передачи оформляется перемещение объектов внутри структурных подразделений и возврат арендуемого объекта арендодателю. В свою очередь, бухгалтерская служба арендатора снимает возвращенный объект с забалансового счета.
Бухгалтерский учет операций, связанных с выбытием объектов основных средств, ведется на результативном счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-3 «Выбытие основных средств». Рассматривая экономико-правовую сущность процесса учета по этому счету, необходимо четко разграничивать понятия «выбытие» и «продажа основных средств».
Выбытие - это списание стоимости объектов основных средств, которые выбывают или постоянно не используются в деятельности организации.
Продажа также рассматривается как вариант выбытия основных средств. Однако продажа означает передачу права собственности (владения, пользования и распоряжения) одним лицом другому лицу на возмездной основе, которая проявляется в процессе сделки купли-продажи, обмена товарами, работами, услугами. Операции, связанные с продажей основных средств, предполагают и налоговые обязательства. Вместе с тем некоторые операции по своей экономической и правовой природе не являются реализационными (ликвидация, списание и др.). Эти объекты не должны нести на себе налогового бремени. Таким образом, операции по продаже основных средств необходимо отделить от операций по их выбытию.
Пунктом 15 ПБУ 6/01 решен вопрос с суммами дооценки объектов основных средств, накопленных ранее на счете 83 «Добавочный капитал», или выбытии основных средств. При выбытии объекта сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации. Таким образом, суммы, накопленные на счете 83, становятся новым источником покрытия убытков в случае выбытия недоамортизированного объекта основных средств. При продаже, безвозмездной передаче, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях, чрезвычайных ситуациях и при списании основных средств вследствие морального или физического износа производится запись: Дебет сч. 83 «Добавочный капитал»
Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль» (непокрытый убыток) - на сумму дооценки выбывающего объекта основных средств.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций для всех случаев выбытия (продажа, списание, вклад в уставный капитал другой организации, передача для совместной деятельности, безвозмездная передача и др.) используется счет 91. Рекомендуется открыть к этому счету субсчет 91-3 «Выбытие основных средств». В учебнике нами рассматривается этот вариант.
Можно использовать и альтернативный способ учета, при котором отдельные операции по выбытию основных средств будут проводиться через субсчет 01-3 «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывшего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01-3 на счет 91.
В данном случае операции в учете отражаются следующими записями:
Дебет сч. 01-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - на сумму первоначальной (восстановительной) стоимости объекта;
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01-3 «Выбытие основных средств» - на сумму накопленной амортизации;
Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит сч. 01-3 «Выбытие основных средств» - на остаточную стоимость объекта.
В дальнейшем все расходы отражаются по дебету, а доходы - по кредиту счета 91.
Выбытие основных средств учитывается по направлениям выбытия (по рекомендуемому нами варианту).
Продажа основных средств:
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - на сумму накопленной амортизации (списание суммы накопленной амортизации); Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - списание остаточной стоимости объекта.
В дальнейшем в дебет 91-3 записываются все расходы, связанные с выбытием основных средств, а в кредит - доходы от их выбытия:
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 23 «Вспомогательные производства», 44 «Расходы на продажу» и др. - списание расходов, связанных с продажей основных средств;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - задолженность бюджету по НДС;
Дебет сч. 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - отражена выручка, причитающаяся к получению;
Дебет сч. 83 «Добавочный капитал»
Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - списана сумма дооценки по объектам основных средств, по которым проводилась переоценка;
Дебет сч. 10 «Материалы»
Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - учитываются материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объектов (по рыночным ценам).
По окончании отчетного периода определяется финансовый результат. Если кредитовая сумма счета 91-3 больше дебетовой, организация получила доход:
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» (это сальдо ежемесячно заключительными оборотами списывается на прибыль организации проводкой: Дебет сч. 91-9, Кредит сч. 99).
В случае возникновения убытка запись по счетам имеет вид: Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит сч. 91-3 « Выбытие основных средств» - списание расходов;
Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - отражение убытка.
Приведенные бухгалтерские записи оформляются до поступления денежных средств на расчетный счет организации, если ее учетной политикой принят метод определения выручки от продажи для целей налогообложения по отгрузке.
Списание основных средств вследствие непригодности к дальнейшему использованию:
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - на сумму накопленной амортизации;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - на остаточную стоимость объекта;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 23 «Вспомогательные производства», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. - списание расходов по разборке объекта;
Дебет сч. 10 «Материалы» Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - учитываются материальные ценности, полученные в результате разборки или демонтажа списываемого объекта (учет ведется по рыночным ценам);
Дебет сч. 83 «Добавочный капитал» Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - списание суммы дооценки по объектам основных средств, по которым проводилась переоценка.
Определение финансового результата при ликвидации ведется по счетам:
а) при получении прибыли (бывает очень редко): Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»,
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - списан доход на субсчет сальдо (99-9);
Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки» - отражена прибыль; 6) при наличии убытков:
Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - списаны расходы;
Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - отражен убыток.
Передача основных средств в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций:
Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - отражена сумма накопленной амортизации;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 01 «Основные средства» - показана остаточная стоимость объекта;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 23 «Вспомогательные производства» и др. - отражены расходы, связанные с передачей средств;
Дебет сч. 58 «Финансовые вложения»
Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - отражена сумма вклада в совместную деятельность на договорную стоимость основных средств;
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» - отражена задолженность бюджету по НДС с суммы превышения стоимости ` объекта над оценкой вклада;
Дебет сч. 83 «Добавочный капитал»
Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - списана сумма дооценки по объектам основных средств, по которым проводилась переоценка.
Финансовые результаты на счетах бухгалтерского учета отражаются:
- при получении прибыли
Дебет сч. 91-3 «Выбытие основных средств»
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - списаны доходы;
Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки» - показана полученная прибыль;
- при наличии убытка
Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Кредит сч. 91-3 «Выбытие основных средств» - списаны расходы;
Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»
Кредит сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - показана сумма полученных убытков.
Безвоз.мездная передача основных средств: Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»