6) в погашение кредита, займа, полученных организацией.
Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направленной деятельности организации подразделяются на:
1) расходы по обычным видам деятельности;
2) прочие расходы (включая внереализационные расходы, операционные расходы и чрезвычайные расходы).
Пунктом 6.1 ПБУ 10/99 установлено, что величина оплаты и кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом. В месте с тем в том случае, если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, для определения величины оплаты и кредиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.
Пунктом 16 РБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
2) сумма расхода может быть определена;
3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы из названных условий, то в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность.
Налоговые органы требуют, что бы произведенные организацией расходы подтверждались обязательно только договорами. Вместе с тем ПБУ 10/99 не может подменять собой гражданское право, которое отнюдь не столь категорично в требовании о наличии письменного договора.
При этом договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Договор – не что иное, как двухстороння (или многостороння) сделка, поскольку любая гражданско-правовая сделка либо устанавливает, либо изменяет, либо прекращает гражданские права и обязанности.
Встречаются ситуации, когда договорные отношения считаются установленными без письменного договора, самое главное – стороны должны согласовать существенные условия для данной сделки. Договор может признаваться заключенным, в момент получения лицом направившим оферту (предложение заключить договор), ее акцепта (принятия предложения) другой стороной.
Гражданское право предусматривает наличие договора в письменной форме, но не требует, чтобы данная письменная форма представляла собой единый документ с названием "договор", - это может быть набор любых документов, в которых согласованы существенные условия данного вида сделки.
Существенными являются условия о предмете договора, т.к. несоблюдение сторонами существенных условий договора влечет для сторон весьма негативное последствие: данный договор считается незаключенным.
В рамках договора купли-продажи цена товара не относится к тем существенным условиям, отсутствие которых в договоре равнозначно незаключению договора. Для договора купли-продажи (поставки) с условием оплаты товара в рассрочку платежа ст. 489 ГК РФ УК существенным условиям данной разновидности договора отнесены: цена товара, порядок, сроки и размеры платежей; если в договоре купли-продажи недвижимости не согласована цена, то согласно ст. 555 ГК РФ договор считается незаключенным. Самое главное – это не договор, а документы, фактически подтверждающие понесенные расходы и конкретизирующий их размер.
Как подтверждает судебно-арбитражная практика, даже отсутствие письменных договоров отнюдь не означает, что стороны не установили отношения, если имеются другие документы, например счета-фактуры, которые подтверждают совершение сделки:
1) договор поставки заключен не был, продукция поставлялась по счетам-фактурам, в которых указывалось наименование, количество и цена продукции;
2) фактически отгрузка продукции осуществлялась по счетам-фактурам, в каждом из которых содержались существенные условия договора поставки: наименование товара, количество, цена;
3) при отсутствии единого письменного документа, подписанного сторонами в каждом счете-фактуре определенного предмета договора дает основание в соответствии со ст. 435 ГК РФ считать его самостоятельной офертой;
4) согласно п. 3 ст. 438 ГК РФ совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано ф оферте;
5) следовательно, акцепт, выраженный в виде оплаты, состоялся только по счетам-фактурам, которые в рассмотренном судом деле фактически заменяли письменный договор. Договор в письменной форме не является обязательным документом для определения размера расходов организации, конкретный размер расходов и дату их совершения подтверждают акты о выполненных работах (оказанный услугах).
Чтобы привести бухгалтерский учет финансовых результатов в соответствие с налоговым учетом, в отчете также указывают отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и сумму начисленного налога на прибыль.
Порядок расчета этих показателей изложен в ПБУ "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02).
В типовой форме отчета нет строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов. Однако они должны быть указаны в отчете. Об этом говорится в ПБУ "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99). Поэтому типовая форма должна быть дополнена новыми вписываемыми строками.
1.2 Виды разниц, образующихся в учете, и порядок их погашения
Под временными разницами понимаются расходы и доходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах (п. ПБУ 18/02).
Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы. Применение разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли приводит к образованию вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц (пп.11, 12 ПБУ 18/02). Временных разницы появляются из-за несовпадения моментов признания доходов и расходов. Они влияют на несколько отчетных периодов: в одном периоде возникают, в других погашаются. Этот тип разниц образуется, когда доход или расход уже признаны в бухучете, а в налоговом еще нет (или наоборот). В этом случае разницы будут числиться, пока расход (доход), повлекший их возникновение, не будет признан и в бухгалтерском, и в налоговом учете (см. табл. 2).
Таблица 2
Причины возникновения временных разниц
| Вычитаемые | Налогооблагаемые |
| Применение разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и в целях налогообложения | Применение разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и в целях налогообложения |
| Применение разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданной продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения | Признание выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признание процентных доходов для целей налогообложения – по кассовому методу |
| Излишне уплаченный налог, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах | Отсрочка или рассрочка по уплате налога на прибыль |
| Убыток, перенесенный на будущее, который не использован для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах | Применение различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения |
| Применение в случае продажи объектов основных средств разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных и расходов, связанных с их продажей | Другие |
| Наличие кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности | |
| Другие |
Вычитаемая временная разница приводит к формированию в учете отложенного налогового актива, а налогооблагаемая временная – отложенного налогового обязательства. Важным отличительным (от постоянных разниц) моментом в определении временных разниц в соответствии с ПБУ 18/02 является то, что при рассмотрении конкретной операции в отдельные периоды имеются различия в величинах доходах или расходов по бухгалтерскому и налоговому учету. Но по всей конкретной операции (вида дохода или расхода) в целом величины признаваемого в бухгалтерском и налоговом учете дохода или расхода одинаковы. В этом заключается принципиальное отличие постоянных и временных разниц.