Списание предприятием стоимости незавершенного производства на себестоимость готовой, а затем реализованной продукции приводит к завышению себестоимости и, следовательно, к занижению прибыли (приложение 7).
В данной ситуации аудитор рекомендует ЗАО "Протек":
- сделать сторнировочную запись на стоимость незавершенного производства: Дт 43 Кт 20 на сумму 10930 руб.
- по данным результатов инвентаризации скорректировать себестоимость реализованной продукции и прибыль от ее реализации на сумму 10930 руб.;
- доначислить и перечислить бюджет налог на прибыль 2623 руб.
Предприятием отгружено продукции за декабрь по нормативной стоимости на 165 000 тыс. руб., из них 48 000 тыс. руб. - продукция неоплаченная. Согласно учетной политике, расходы на продажу распределяются между видами отгруженной и оплаченной продукции.
Расходы на продажу за отчетный период (транспортировка продукции), составили 150 тыс. руб., которые в полной сумме были списаны проводкой: Дт 90 Кт 44.
Аудитором было установлено, что из стоимости отгруженной продукции на 48 000 тыс. руб. было неоплаченной продукции, которую следовало принять во внимание при определении себестоимости отгруженной и реализованной продукции. При этом для определения суммы списания расходов на продажу следовало составить расчеты:
1) реализованной продукции по нормативной себестоимости за декабрь отчетного года 165000-48000=117000 руб.;
расчет отношения расходов на продажу к сумме отгруженной продукции (150000*100)/165000=9,09%
3) расчет суммы расходов на продажу, подлежащих списанию на себестоимость реализованной продукции отчетного периода (117000*9,09)/100%=10635,3 тыс. руб.
на указанную сумму сделать запись: Дт 90 Кт 44;
4) сумма отклонений 15000-10635,3=4364,7 тыс. руб.
На сумму выявленных отклонений (4364,7 тыс. руб.) из-за несоблюдения учетной политики завышена себестоимость проданной продукции и соответственно занижена прибыль о продаж на сумму 4364,7 тыс. руб.. Кроме того, это несоответствие повлекло недоплату налога на прибыль на сумму 1048 тыс. руб. (приложение 7).
Также выявлены следующие нарушения порядка учета расходов ЗАО "Протек".
Приобретенные подотчетным лицом материалы (по чеку ККТ и товарному чеку) списываются в учете ЗАО "Протек" на расходы по продаже товаров без оприходования их на счетах материальных ценностей (счет 10 "Материалы"). В бухгалтерском учете при этом делается проводка: Дт 44 "Расходы по продаже" Кт 71 "Расчеты с подотчетными лицами".
В соответствии с п. 5 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и иных ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).
Пунктом 2 ПБУ 5/01 установлено, что к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:
- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
- предназначенные для продажи;
- используемые для управленческих нужд организации.
Вследствие некорректного оформления данной операции в бухгалтерском учете:
- нарушается методология ведения бухгалтерского учета операций, связанных с приобретением материальных ценностей;
- возникают риски искажения данных бухгалтерской отчетности по строкам: 020 "Себестоимость проданных товаров, работ, услуг", 040 "Управленческие расходы", 140 "Прибыль, убыток до налогообложения" отчета о прибылях и убытках (форма N 2).
Однако общая сумма расходов и налогооблагаемая прибыль не искажены.
При проверке полноты отражения отгрузки и реализации готовой продукции в учете аудиторы сделали следующее замечание: нарушен порядок отражения недостачи в учете.
При доставке болтов на склад у шофера Е.Г. Потапова, согласно "Акту приемки материалов" № 89 от 20.12.2008 г. была обнаружена недостача в количестве 200 шт. Стоимость недостающих болтов 9,36 руб. за шт, рыночная стоимость 12,87 руб. за шт. Акт о приемке материалов и счет фактура представлены в приложениях 9 и 10. Е.Г. Потапов отказался возмещать недостачу. В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие проводки:
Дт 94 Кт 60 1872 руб.
Дт 73/2 Кт 94 1872 руб.
Дт 73/2 Кт 98/4 702 руб.
Правильное документальное и бухгалтерское оформление хозяйственной операции:
Дт 10 Кт 60 - акцептован счет поставщика за поступившие материалы;
Дт 19 Кт 60 - НДС по материалам;
Дт 94 Кт 60 - отражена недостача болты;
Дт 10 Кт 94 - недостача предусмотрена договором;
Дт 19 Кт 94 - НДС;
Дт 76/2 Кт 60 - отражена претензия поставщику на сумму недостачи;
Дт 60 Кт 51 - произведена оплата поставщику за поставленные материалы;
Дт 91/2 Кт 94 - списана недостача на прочие расходы.
Рекомендации аудитора: составить договор о материальной ответственности с шофером-экспедитором Фроловым (Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 № 197-ФЗ (в ред. от 01.12.2007, гл. 29).
Обществу необходимо произвести следующие корректировочные записи:
Дт 73/2 Кт 94 1200,00 руб.
Дт 73/2 Кт 98/4 450,00 руб.
Дт 91/2 Кт 94 1200,00 руб.
Дт 99 Кт 91 - 1650 руб.6.
Проверка полноты и правильности отражения отгрузки и продажи готовой продукции по договорам мены выявила несоблюдение момента перехода права собственности.
Согласно договору мены № 72 от 29.05.2008г. ЗАО "Протек" передало изделия ООО "Компания Алтай" в обмен на товары. Согласно накладной № 17 от 31.05.2008г. стоимость товаров составила 22300 руб.
В учете ЗАО "Протек" данная операция была отражена следующим образом:
Дт 41 Кт 60 —22300 руб.
Дт 19 Кт 60 — 4014 руб.
Дт 60 Кт 62-1 - 22300 руб.
Дт 90 Кт 68 — 3400 руб.
Дт 90 Кт 43 — 1520 руб.
Аудитор пришел к выводу, что в данном случае не происходит перехода права собственности на товары, так как не выполнено встречное обязательство по отгрузки готовой продукции покупателю, поэтому товар должен учитываться на забалансовом счете по договорной стоимости (Дт 002). В этом случае нельзя полученные материальные ценности использовать на производственные цели, продать и т.п., так как материальные ценности не являются собственностью покупателя.
При отгрузке продукции покупателю переход права собственности на него происходит в момент отгрузки, так как встречная поставка материальных ценностей уже произошла и поэтому отгрузка сразу отражается на счете продаж (Дт сч. 62 Кт 90).
Затем после того как оба встречных обязательства выполнены, появляется возможность оприходовать встречный товар на счетах материальных ценностей с выделением НДС (Кт 002; Дт 41 Кт 60 —22300 руб.; Дт 19 Кт 60 — 4014 руб.) и произвести взаимный зачет обязательств (Дт 60 Кт 62-1 - 22300 руб.).
Далее на счете 90 производиться начисление НДС, списание фактической (покупной) стоимости проданных товаров (Дт 90 Кт 43 — 1520 руб.), определение результата от продажи и списание его на счет 99.
Кроме того. По оплаченным ценностям производиться зачет НДС (Дт 68 НДС Кт 19 НДС).
3.3 Аудит налогообложения операций по продаже готовой продукции
Проверим правильность начисления налога на прибыль (строка 150 формы № 2). Данные приведены приложении 7.
Из приложения видно, что ЗАО "Протек" занизила свою налогооблагаемую базу за счет отнесения в себестоимость незавершенного производства (на 10930 руб.). Соответственно произошло занижение налога на прибыль на 2623 руб.
А также занижение произошло из-за несоблюдения учетной политики вследствие неправильного списания расходов на продажу (на 4364,7 тыс. руб.). Соответственно произошло занижение налога на прибыль на 1048 тыс. руб.
В соответствии с договором № 221 от 12.11.2007 г. ОАО "Хлеб" перечислило ЗАО "Протек" штрафные санкции в сумме 15063 руб. за нарушение договорных обязательств, бухгалтерском учете отразились операции:
Дт 76/2 Кт 91/1 15063 руб.
Дт 91/2 Кт 68/НДС 2298 руб.
Дт 51 Кт 76/2 15063 руб.
Источники информации: договор № 221 от 12.11.2007 г., выписки банка.
Нормативная база: План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н; ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н; ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н.
Правильное документальное и бухгалтерское оформление хозяйственной операции
Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ налоговая база по НДС определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной форме и (или) натуральной форме.
В рассматриваемом случае получение штрафов, пеней, неустоек хозяйствующим субъектом должно рассматриваться в правовом отношении не как отвлеченное получение средств, а как суммы, поступившие в связи с расчетами по оплате товаров или просрочкой исполнения обязательств согласно заключенным договорам.