Порядок определения первоначальной стоимости безвозмездно полученного амортизируемого имущества установлен пунктом 8 статьи 250, подпунктом 1 пункта 4 статьи 271 (метод начисления) и пунктом 2 статьи 273 (кассовый метод) НК РФ.
Первоначальная стоимость безвозмездно полученного имущества определяется исходя из рыночных цен (с учетом положений ст.40 НК РФ), но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу. В доходы получателя включается большая из этих сумм. Так, если рыночная стоимость передаваемого амортизируемого имущества ниже его остаточной стоимости у передающей стороны, в доходы получателя включается остаточная стоимость. Остаточная стоимость имущества у передающей стороны либо затраты на производство (приобретение) должны быть зафиксированы в документе, на основании которого производится передача.
Наряду с этой суммой в первоначальную стоимость могут включаться расходы организации, например, на доставку и доведение полученного объекта до состояния, пригодного к эксплуатации (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Соответственно если стоимость безвозмездно полученного основного средства в доходы не включается (например, когда оно получено от учредителя, доля которого превышает 50%), первоначальная стоимость такого объекта формируется исключительно из расходов на его доставку и доведение до пригодного состояния.
Пример 2.3
Производственное предприятие безвозмездно получило от физического лица исключительные имущественные права на созданную им компьютерную программу, которую предполагается использовать в основной производственной деятельности. Рыночная стоимость полученных прав, определенная независимым оценщиком, составляет 17 550 руб. Предполагаемый срок полезного использования программы составляет 4,5 года. Согласно принятой учетной политике организация начисляет амортизацию по нематериальным активам линейным способом (табл. 2.3).
Таблица 2.3 - Отражение в учете операций по безвозмездному получению исключительного имущественного права
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) |
| Отражены в составе вложений во внеоборотные активы полученные по договору дарения исключительные имущественные права на компьютерную программу (рыночная стоимость) | 08-5 | 98-2 | 17 550 |
| Отражены в составе нематериальных активов полученные по договору дарения исключительные имущественные права на компьютерную программу | 04 | 08-5 | 17 550 |
| Ежемесячно в течение срока полезного использования | |||
| Начислена амортизация по нематериальному активу(17 550 : 4,5 : 12) | 20 | 05 | 325 |
| Отражена в составе доходов часть стоимости нематериального актива, полученного по договору дарения | 98-2 | 91-1 | 325 |
· Первоначальная стоимость актива приобретенного в обмен на другое имущество (оплата не денежными средствами), признается стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей. При этом их стоимость определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передачи организацией по таким договорам, величина стоимости НМА, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные НМА.
Пример 2.4
Организация в качестве вклада в уставный капитал получила от учредителя исключительное право на изобретение. Стоимость нематериального актива, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, составила 64 000 руб. В учете организации эти операции отражаются так, как показано в табл. 2.4.
Таблица 2.4 - Отражение в учете операций по получению вклада в уставной капитал
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) |
| Отражена сумма задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал | 75 | 80 | 64 000 |
| Отражена сумма вклада, внесенная учредителем в виде нематериального актива | 08 | 75 | 64 000 |
| Принят к учету нематериальный актив на основании документов, подтверждающих право на его использование | 04 | 08 | 64 000 |
Записи по учету нематериальных активов представлены в табл. 2.5.
Таблица 2.5 - Корреспонденция счетов по операциям поступления нематериальных активов
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Поступление как вклад в уставный капитал: | ||
| Отражена согласованная учредителями оценка полученных НМА (без НДС) | 08 | 75 |
| На сумму восстановленного НДС | 68 | 91-1 |
| Отражены расходы по регистрации исключительных прав на НМА | 08 | 76 |
| Приняты к учету НМА | 04 | 08 |
| Безвозмездное поступление(по договору дарения): | ||
| Отражены по рыночной стоимости НМА | 08 | 98-2 |
| Приняты к учету НМА | 04 | 08 |
| В дальнейшем по мере начисления амортизации | 98-2 | 91-1 |
| Поступление по договору простого товарищества: | ||
| Оприходованы НМА по согласованной оценке | 04 | 80 |
| Формирование деловой репутации у организации – покупателя НМА: | ||
| Отражена положительная деловая репутация | 04 | 51,76 |
| Отражена отрицательная деловая репутация | 51,76 | 98 |
| Поступление по договору доверительного управления имуществом | 04 | 79-3 |
| 79-3 | 05 | |
2.2 Учет выбытия нематериальных активов
Стоимость НМА, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п.34 ПБУ 14/2007).
Выбывать активы могут по разным причинам:
· прекращение срока действия права организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
· передачи по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
· перехода исключительного права к другим лицам без договора ( в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный НМА);
· прекращения использования вследствие морального износа. В старой редакции ПБУ 14\2000 отдельно было не прописано, можно ли списать объект НМА по причине морального износа. То есть бухгалтерам приходилось пользоваться нормами ПБУ 10/99;
· передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, паевой фонд, передачи по договору мены, дарения, внесения в счет вклада по договору о совместной деятельности, выявления недостачи активов при их инвентаризации, в иных случаях.
Одновременно со списанием стоимости НМА подлежит списанию сумма накопленной амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.
Раньше в ПБУ 14/2000 было сказано, что нематериальные активы подлежат списанию с баланса, если они больше не используются для целей производства продукции (выполнении работ, оказания услуг), для управленческих нужд организации.
При выбытии НМА сумма начисленной амортизации списывается со счета 05 «Амортизация НМА» в кредит счета 04 «Нематериальные активы». Остаточная стоимость НМА списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 04 «Нематериальные активы».
Пример 2.5
Организация владеет нематериальным активов, первоначальная стоимость которого составляет 18 000 руб.( без НДС). Срок полезного использования, установленный при принятии объекта к учету, был определен равным пяти годам и истекает в августе 2005 года. Сумма амортизации, накопленной за время эксплуатации нематериального актива на счете 05, по состоянию на 31 июля 2005 года составляет 17 700 руб.
В августе 2005 года бухгалтер организации должен сделать записи, приведенные в табл.2.6
Таблица 2.6 - Отражение в учете операций по списанию амортизационных отчислений при истечении срока полезного использования нематериального актива.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма (руб.) |
| Начислена амортизация по нематериальному активу | 20, 25, 26 | 05 | 300 |
| Списана сумма амортизации по нематериальному активу | 05 | 04 | 18 000 |
Доходы и расходы от продажи и иного выбытия НМА отражаются в периоде выбытия НМА как прочие доходы и расходы на счете 91 (п.35 ПБУ 14/2007)
Для целей исчисления налога на прибыль доход от реализации объекта НМА (например, от реализации имущественных прав) признается доходом от реализации (ст. 249 НК РФ). Признанный доход от такой операции уменьшается на остаточную стоимость нематериальных активов и расходы по его реализации (п.1 ст.257, пп1 п1 ст. 268 НК РФ).
При реализации НМА сумма остаточной стоимости с учетом расходов, связанных с их реализацией, может превышать полученную выручку. Для налогового учета убыток, полученный от реализации НМА, включается в состав прочих доходов и расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования и фактическим сроком эксплуатации в соответствии с п.3 ст.268 НК РФ.
Доходы и расходы от списания НМА отражаются в бухгалтерском учете как операционные расходы (доходы) на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в том отчетном периоде, к которому они относятся. По дебету счета отражается остаточная стоимость нематериального актива и другие расходы, связанные со списанием, а по кредиту поступления от уступки (продажи) прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Выбытие объекта из состава НМА при передаче (продаже, уступке прав, мене и пр.) другой организации оформляется актом приемки – передачи.