Проблема совершенствования учета и анализа затрат на хлебопекарных предприятиях (стр. 5 из 31)

В экономической литературе можно найти разные подходы к классификации затрат предприятия. Так, А.Д. Шеремет классифицирует затраты в зависимости от экономической роли в процессе производства (основные и накладные); от способа включения в себестоимость продукции (прямые и косвенные) и по отношению затрат к объему производства (переменные и постоянные). Профессор В.Б. Ивашкевич классифицирует все затраты по двум признакам: по центрам ответственности и местам формирования затрат внутри предприятия.

Однако необходимо отметить, что некоторыми авторами в экономической литературе допускается смешение классификационных групп затрат, что вызывает погрешности в определении себестоимости продукции, учете затрат, их анализе.

Исследование классификации затрат и их группировка в экономической литературе отечественными и зарубежными учеными обобщено в Приложении 1.

Затраты производства по способу включения в себестоимость продукции делятся на прямые и непрямые (накладные). Кроме того, все непрямые затраты – распределяемые, но не все распределяемые затраты – непрямые, поскольку распределяться могут и прямые затраты. Например, в хлебопекарных предприятиях из одного сырья изготавливается несколько видов продукции, следовательно, в процессе определения их себестоимости распределению могут подлежать и прямые затраты.

Особое место занимает классификация затрат по характеру связи с объемом производства. По этому признаку выделяются переменные затраты, общая сумма которых изменяется с изменением объема производства, и постоянные затраты, которые не изменяются при изменении объема производства. И хотя эта классификация на протяжении длительного времени используется отечественными специалистами, особый интерес к ней возрос в последние годы в связи с адаптацией идей западного управленческого учета к российской действительности.

Два основных подхода к разграничению затрат на переменные и постоянные – микроэкономический и бухгалтерский – подробно рассмотрены в монографии Н.Г. Чумаченко.Исследования поведения затрат с позиций макроэкономического анализа имеют преимущественно теоретический характер, и в силу сложности и малой практической значимости они не получили широкого распространения. Некоторые ученые (А. Яругова [195], Р. Манн, Э. Майер) проводят уточнение сути переменных затрат. По их мнению, переменные затраты разделяются таким образом: пропорциональные, прогрессивные, дегрессивные, регрессивные, прыжкоподобные, реметентные и гибкие.

Пропорциональные затраты находятся в прямой пропорциональной зависимости от объема производства; прогрессивные затраты растут быстрее, нежели объемы производства; дегрессивные затраты растут медленнее, нежели объемы производства; регрессивные затраты отличаются тем, что при условии роста объема производства они снижаются; прыжкоподобные затраты характерны для тех случаев, когда в сторону повышения или снижения рассматриваются общие цены на сырье и материалы, комплектующие (эти изменения носят разовый характер и вызывают прыжкоподобное увеличение или снижение затрат); реметентные затраты быстро растут при увеличении объемов производства, однако значительно медленнее снижаются при их сокращении; гибкие затратыизменяются по-разному при разных объемах производства, в отдельных случаях выступая как пропорциональные, прогрессивные или дегрессивные.

На практике, кроме того, выделяют специальные постоянные затраты. Постоянные затраты приобретают характер специальных, когда можно их точно отнести на какое-либо изделие или группу изделий. В условиях инфляции особую актуальность приобретает деление постоянных затрат в зависимости от внешней формы их выражения на периодические и длительные.

В свою очередь, Г.М. Шонфельд классифицирует постоянные затраты на полезные и бесполезные. Данная классификация связывает размер постоянных затрат с технико-экономическими возможностями предприятия, оптимальное использование которых создает условия для достижения рациональности (полезности) постоянных затрат, когда они в меньшем объеме переносятся на себестоимость каждой единицы продукции.

По степени влияния объема производства на уровень себестоимости затраты делятся на условно-постоянные и условно-переменные, так как, учитывая зависимость изменения затрат от изменения объема выпуска продукции, можно исчислить порог рентабельности.

Для обозначения таких затрат используются различные наименования: условно-переменные, полупеременные, частично переменные,прочие. При различии в терминологии все авторы едины в определении сущности данного вида затрат: они имеют как переменную, так и постоянную составляющую.

Предусматривается также разграничение затрат по местам возникновения и центрам ответственности. Сгруппированная таким образом информация дает возможность осуществлять «учет и контроль как возникающих в этом центре затрат, их уровня по сравнению с нормами, сметами, так и возможность сопоставлять их с полученными результатами», а также выявлять степень влияния руководителей, ответственных лиц на уровень затрат с точки зрения их воздействия на конкретные результаты.

По роли в процессе производства и реализации продукции принято разделять затраты на производственные и непроизводственные.

По отношению ко времени производства продукции или по отношению к отчетному периоду затраты предприятий группируют на текущие и единовременные (затраты будущих и прошлых периодов).

По экономическому содержанию затраты группируются по экономическим элементам и статьям калькуляции.

В западном учете отсутствует четкая классификация затрат по элементам и статьям калькуляции; используемый в зарубежной литературе термин «элементы затрат» больше соответствует отечественному понятию «статьи калькуляции». Отличительной чертой западных классификаций является их условность, упрощенность, смешение различных классификационных признаков. Так, например, К. Друри [13] считает, что в калькуляцию себестоимости включаются три элемента: основные материалы, труд основных производственных рабочих и производственные накладные расходы. Б. Нидлз, Х. Андерсон, Д. Колдуэлл утверждают, что производственные затраты состоят из трех классов: прямых материальных затрат, прямых расходов на оплату труда и общезаводских накладных расходов, а раздел, посвященный классификации затрат, назван ими «Элементы производственных затрат». С позиции Ч.Т. Хорнгрена и Дж. Фостера, существуют три основных элемента затрат на производство: основные материалы, прямо относимые трудозатраты и косвенные расходы.

Разные подходы к решению проблемы классификации затрат выявляются при сопоставлении действующих группировок, применяемых на предприятиях РФ и в других государствах.

Так, например, в Канаде затраты по элементам группируются следующим образом: заработная плата и гонорары; материалы, малоценные предметы, топливо; услуги со стороны; арендная плата; амортизационные отчисления; страховые платежи; налоги и таксы; коммунальные и связанные с ними расходы; банковские расходы.

В Венгрии группировка принимает следующий вид: расход материалов; услуги материального характера от других организаций; амортизация основных средств; расходы по заработной плате и отчисления на социальное страхование; услуги нематериального характера; финансовые расходы.

Таким образом, из материальных затрат выделяются услуги материального характера, из состава прочих расходов выделяются различные финансовые расходы.

В Российской Федерации затраты на производство по экономическим элементам до введения российского ПБУ выявлялись внесистемным порядком, путем различного вида выборок и дополнительных расчетов. В настоящее время в стандартах бухгалтерского учета в Российской Федерации используется учет затрат по экономическим элементам. Кроме того, построение Плана счетов обеспечивает возможность использования одновременно счетов учета по элементам и по калькуляционным статьям. Это дает возможность системным путем получить информацию о затратах по элементам, а затем перегруппировать их по центрам ответственности и видам деятельности.

Положением по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации» установлена группировка затрат операционной деятельности предприятия по следующим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты [5].

Рыночная экономика привела не только к появлению новых видов деятельности, но и к изменению содержания традиционных видов деятельности; это накладывает отпечаток как на перечень затрат, включаемых в текущие издержки производства, так и на порядок учета и калькулирования себестоимости. Этим определяется самостоятельность предприятия в определении учета расходов.

В п. 3 раздела 1 проекта Методических рекомендаций по учету затрат на производство продукции, работ, услуг указывается: «…органи-зации в бухгалтерском учете организуют учет расходов по статьям затрат, перечень которых определяют самостоятельно, а также по экономическим элементам, разрабатывают внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные документы, необходимые для надлежащей организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)» [6].

При группировке затрат по экономическим элементам нельзя исчислить себестоимость какого-либо изделия, но можно установить, во что обходится предприятию производство продукции и ее реализация. Наглядно это изображено на примере хлебопекарных предприятий (рис. 1.6).

Рис. 1.6. Элементы операционных затрат хлебопекарного предприятия