В соответствии с ПБУ 6/01 в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации, организацией должен пересматриваться срок полезного использования этого объекта.
Кроме того, в этих случаях, в связи с увеличением первоначальной стоимости объектов основных средств, должны пересматриваться также ежемесячные амортизационные отчисления для целей бухгалтерского и налогового учета. При этом согласно п.2 статьи 322 НК РФ, пересчитанная по таким объектам амортизация должна начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем приемки-сдачи реконструированных, модернизированных объектов основных средств.
Если не происходит улучшения (повышения) ранее принятых нормативных показателей функционирования объектов основных средств, то затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, учитываются на счете учета основных средств обособленно (например, на отдельном субсчете 01-3 «Затраты на реконструкцию и модернизацию, не увеличивающие первоначальную стоимость основных средств»). В этом случае на объект основных средств открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.
Приемка законченных работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств оформляется соответствующим актом.
Приемка объектов основных средств, у которых в результате реконструкции, модернизации и т.д. увеличивается первоначальная стоимость, осуществляется на основании акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3).
На основании данного акта производятся соответствующие записи в инвентарной карточке, в которой объект основных средств прежде был учтен. Если отражение всех изменений в указанной инвентарной карточке затруднено, открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного номера) с отражением показателей, характеризующих реконструированный объект.
В случае наличия у объекта основных средств нескольких частей, учитывающихся как отдельные инвентарные объекты и имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.
Стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации.
Амортизация - это возмещение износа основных средств в стоимостном выражении, заключающееся в постепенном переносе части стоимости основных средств на себестоимость выпускаемой продукции (в торговых организациях - на расходы на продажу).
Порядок и способы начисления амортизации объектов основных средств регламентируются нормами ПБУ 6/01.
Согласно ПБУ 6/01 амортизация начисляется по всем объектам основных средств за исключением следующих объектов:
1) объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.);
2) объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.);
3) продуктивный скот, буйволы, волы и олени;
4) многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;
5) земельные участки и объекты природопользования, потребительские свойства которых не изменяются с течением времени;
6) объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике, исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания.
По указанным объектам основных средств (кроме п.6) производится начисление износав конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете (счет 010 «Износ основных средств»).
Приобретенные с 1 января 2002 года объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается непосредственно списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета.
Начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования объекта основных средств.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому оно относится.
Установлены следующие способы начисления амортизации объектов основных средств:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Также следует иметь в виду, что по двум объектам одного вида, приобретенным в одно и то же время, не могут применяться два разных способа начисления амортизации.
Организация должна использовать для каждого объекта основных средств только один из способов начисления амортизации, который определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений.
Порядок определения годовой суммы амортизационных отчислений при использовании того или иного способа начисления амортизации объектов основных средств установлен нормами ПБУ 6/01.
Для достоверного расчета норм амортизации по бывшим в эксплуатации основным средствам необходимо при их приобретении получить от продавца документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации приобретенного основного средства.
Наиболее распространенным способом начисления амортизации является линейный способ, позволяющий равномерно уменьшать первоначальную стоимость объектов основных средств.
В то же время способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) целесообразно применять в том случае, когда организация работает неравномерно или определенными циклами.
Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в учете путем накопления этих сумм на отдельном счете.
Для обобщения информации об амортизации объектов основных средств, накопленной за время их эксплуатации, предназначен пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (для торговых организаций - расходов на продажу).
При выбытии (продаже, списании, ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 «Основные средства» (субсчет 01-2 «Выбытие основных средств»),
Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам.
В случае если основные средства передаются другим обособленным подразделениям организации, выделенным на отдельные балансы (например, филиалам), передаются по договору доверительного управления имуществом, то на сумму начисленной амортизации производится запись по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты».
Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации основных средств, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.
Для целей налогообложения разрешено применение двух методов начисления амортизации основных средств:
- линейного метода;
- нелинейного метода.
При этом к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую -десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов, организация может применять только линейный метод начисления амортизации.
К остальным основным средствам организация вправе применять любой из двух методов.
Начисление амортизации объекта осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.
При применениилинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта основных средств определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Линейный метод позволяет определять норму амортизации по каждому объекту основных средств по следующей формуле: