Гармонизация и стандартизация национальных систем бухгалтерского учета в последние десятилетия стала доминирующей тенденцией развития методологии учета и методик формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности во многих странах мира. Например, в Российской Федерации с 1994 г. разрабатываются и вводятся в действие положения по бухгалтерскому учету исходя из норм МСФО. В 1998 г. фирмой «Аскери-АССА» впервые был издан русский официальный перевод международных стандартов финансовой отчетности.
Необходимость широкого использования международных стандартов обусловлена несколькими причинами.
Общеизвестно, что капитал, особенно иностранный, требует, полной, открытости организации перед инвесторами. Если иностранный инвестор не в состоянии проследить с помощью финансовой отчетности как используется предоставленный им капитал, любая страна останется зоной повышенного риска, что для фирм — резидентов этой страны выразится в увеличении стоимости предоставляемых им финансовых ресурсов с международных рынков, поскольку помимо «стандартного» процента инвесторы будут включать в цену ресурсов дополнительную «плату за риск». Таким образом, процент за пользование привлеченными средствами для организации, не руководствующейся МСФО при подготовке финансовой отчетности, при прочих равных условиях будет выше рыночного. .
Подтверждает сказанное опыт крупнейшего российского акционерного общества «Газпром». Во второй половине 1996 г. оно успешно вышло со своими акциями (посредством американских депозитарных акций) на Лондонскую фондовую биржу. Одним из условий, позволившим РАО «Газпром» получить доступ на этот рынок, стала подготовка сводной бухгалтерской отчетности за 1995 г. в соответствии с требованиями МСФО.
Это создает основу для укрепления и расцвета бухгалтерской профессии. Приобретение бухгалтером новых полномочий и обязанностей в управленческой структуре побуждает его расширять круг своих знаний и навыков. В свою очередь, общество в целом приходит к осознанию значения бухгалтерской профессии для устойчивого развития экономики, расширения мирохозяйственных связей.
Таким образом, становится очевидной роль МСФО как фактора повышения эффективности-работы отдельных компаний и рыночной экономики в целом, стимулирования экономического роста и развития международных финансовых рынков.
Следует отметить, что распространение МСФО сталкивается с определенными трудностями, которые носят объективный характер. Прежде всего МСФО используются в основном развивающимися странами, где экономика особенно сильно зависит от иностранного капитала. Ведущие мировые державы с исторически сложившимися национальными системами бухгалтерского учета отдают предпочтение своим внутренним стандартам, отражающим специфику и обычаи делового оборота конкретной страны. Например, из 960 официально зарегистрированных компаний, применяющих МСФО при подготовке отчетов, доля фирм США и стран Британского содружества составляет около 7%. Это связано с приоритетным использованием в указанных странах Общепринятой практики учета (Generally Accepted Accounting Principles — GAAP). Имеет значение и негосударственный статус КМСФО, а следовательно, рекомендательный характер международных стандартов. Так, европейские страны — члены Евросоюза при разработке национальных учетных правил руководствуются прежде всего обязательными для исполнения директивами ЕЭС: «О годовой отчетности компаний определенного типа» (Четвертая Директива от25.07.78 г.) и «О консолидированной финансовой отчетности» (Седьмая Директива от 13.06.83 г.).
В России, несмотря на принятое Правительством постановление «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» от 06.03.98 г.; N° 283, процесс совершенствования порядка ведения учета и отчетности нельзя считать завершенным.
Интересы государства как пользователя финансовой отчетности до сих пор преобладают над интересами частных инвесторов, сказываются и российские учетные традиции, среди которых: ориентация на единый План счетов и унифицированные формы бухгалтерской отчетности, стремление использовать результаты финансового учета в основном для целей налогообложения, неразвитость профессиональных общественных объединений бухгалтеров. Поэтому современный курс «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» призван сформировать представление о роли и значении МСФО в процессе гармонизации национальных систем счетоводства. При этом детально изучается существующая российская практика, которая отражает действующий в нашей стране механизм регулирования порядка ведения учета и отчетности.
1.9. Трансформация бухгалтерской отчетности
Трансформация (от лат. trans— сквозь, через и formatio — образование), означает процесс перехода из одного состояния в другое, преобразование.
В отношении бухгалтерской отчетности трансформация представляет процесс перевода (трансляции) статей российской бухгалтерской отчетности в формат финансовой отчетности в соответствии с другими бухгалтерскими стандартами, отличными от российских норм бухгалтерского учета и отчетности.
Трансформацию отчетности следует отличать от организации параллельного бухгалтерского учета в нескольких системах бухгалтерского учета.
Трансформация затрагивает исключительно статьи бухгалтерской отчетности, а параллельное ведение бухгалтерского учета обеспечивает формирование финансовой отчетности по МСФО на основе соответствующих бухгалтерских записей, сделанных в течение всего отчетного периода. Следовательно, трансформация предусматривает преобразование российской бухгалтерской отчетности в финансовую отчетность по МСФО только по состоянию на отчетную дату (конец отчетного года, квартала).
В настоящее время большое количество российских организаций проводят или собираются проводить трансформацию бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Многие из этих организаций имеют специальные подразделения, занимающиеся трансформацией отчетности, некоторые — заняты ведением параллельного российскому бухгалтерского учета в соответствии с
МСФО. Увеличение количества организаций, осуществляющих
трансформацию бухгалтерской отчетности, привело к появлению
различных методик по трансформации.
Рассмотрим основные подходы к организации и проведению трансформации российской бухгалтерской отчетности в формат МСФО. Для этого необходимо:
- раскрыть различия между форматами и содержанием бухгалтерских отчетов, используемых в России и в системе МСФО;
- рассмотреть различия в расчете показателей отчетности между российскими стандартами и МСФО (оценка статей, момент признания и др.);
- рассмотреть подходы к трансформации показателей российской бухгалтерской отчетности в формат МСФО.
Различия между форматами и содержанием бухгалтерских
отчетов, используемых в России и в системе МСФО, представлены в таблице 1.
Таблица 1
Различия представления информации в российской бухгалтерской отчетности и финансовой отчетности в соответствии с МСФО
| Различия | Россия | МСФО |
| Количество форм бухгалтерской (финансовой) отчетности | Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках, Отчет об изменениях капитала, Отчет о движении денежных средств, Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6), Пояснительная записка. | Бухгалтерский баланс, Отчет о прибылях и убытках, Отчет об изменениях капитала, Отчет о движении денежных потоков, Комментарии к финансовой отчетности |
| Рекомендуемое представление бухгалтерского баланса | Информация приводится в агрегированной форме только при условии несущественности агрегируемых статей бухгалтерского баланса | Информация приводится в агрегированной форме (путем приведения итоговых сумм по группам статей баланса) |
| Рекомендуемое представление отчета о прибылях и убытках | Показатели отчета представляются по функциональному составу, Допускается представление показателей в разбивке по видам деятельности (текущей, финансовой, инвестиционной) | Показатели отчета могут раскрываться как по функциональному составу, так ив разрезе доходов и расходов по экономическому содержанию (например, расходы; раскрываются по элементам затрат) |
| Рекомендуемое представление отчета об :изменениях капитала | Рекомендуемый формат не предусматривает системного представления информации об отнесении произошедших изменений к определенному, компоненту капитала (например, к добавочному капиталу). Не предусмотрена корректировка входящего остатка капитала (на начало года) на влияние изменений учетной политики | Движение компонентов; собственного капитала раскрывается в более наглядной (матричной) форме. Предусмотрен альтернативный вариант раскрытия изменения в капитале в виде отчета о признанных прибылях и убытках. Предусмотрена корректировка входящего остатка капитала на влияние изменений учетной политики. |
| Рекомендуемое представление отчета о движении денежных средств. | Предусмотрено использование как прямого так и косвенного методов движения денежных средств | Возможно дополнительное раскрытие движения денежных потоков по сегментам |
| Раскрытие пояснений к бухгалтерской (финансовой) отчетности | Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках могут раскрываться в приложениях по указанным формам отчетности, а также в рамках приложения к бухгалтерскому балансу (Форма №5) | Пояснения к показателям форм отчетности раскрываются в виде расшифровок и текстовых комментариев |
| Информация о забалансовых статьях | Предусмотрена справка о наличии забалансовых ценностей, однако информация раскрывается без логической привязки к соответствующим балансовым статьям | Формат раскрытия информации забалансовых статей не предусмотрен, однако, существуют требования о логически связанном раскрытии забалансовых статей и активов (обязательств) |
| Различия в составе показателей бухгалтерского баланса | Показатель «Отложенный , налоговый актив» («Отложенное налоговое обязательство») не предусмотрен | Включается показатель «Отложенный налоговый актив» («Отложенное налоговое обязательство») в актив и соответственно в обязательства баланса |
| Различия в составе показателей отчета о прибылях и убытках | Включение в отчет показателя «Амортизация» не предусмотрено | Рекомендуется выделять амортизацию в отдельную строку отчета о прибылях; и убытках |
Несмотря на незначительные внешние отличия форм российской бухгалтерской отчетности от рекомендуемых форматов МСФО, существуют значительные различия в порядке расчета показателей, включаемых в отчетные формы. Эти различия можно классифицировать как: