Кредиторская задолженность - это наиболее "весомая" часть обязательств предприятия, в которые теперь включаются долгосрочные и текущие обязательства, обеспечения и ранее не учитываемых непредвиденные обязательства.
В соответствии с пунктом 3 П(С)БУ 1 обязательства - это задолженность предприятия, возникшая в результате прошлых событий и погашение которой в будущем, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов предприятия, воплощающих собой экономические выгоды. [6]
Например, кредиторская задолженность за товары, работы, услуги. Это обязательство возникает в результате осуществления операций, когда были получены товары или услуги, а денежные средства за них не оплачены. Или это задолженность предприятием банка за полученный кредит, в результате чего у предприятия возникло обязательство его возвращения.
Погашение обязательства означает, что предприятие отдает ресурсы, воплощающие экономические выгоды, например:
- Оплачивает денежные средства;
- На замену полученных активов передает другие активы или предоставляет услуги;
- Заменяет данное обязательство другим обязательствам;
- Превращает обязательства в капитал.
Обязательство отражается в бухгалтерском учете и в финансовой отчетности только в случае, когда:
- Его оценка может быть достоверно определена;
- Существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем в результате его погашения.
Обычно сумма, подлежащая выплате для погашения кредиторской задолженности, определяется договором (контрактом) или рассчитывается на основе установленных правил (тарифов, ставок, норм и т.д.).
Некоторая часть обязательств предприятия регулярно (ежемесячно) начисляется. Суммы денежных средств, является оценкой таких обязательств, в бухгалтерском учете отражаются по дебету счетов активов или расходов и по кредиту счетов соответствующих обязательств.
В соответствии с П(С)БУ 11 кредиторскую задолженность можно классифицировать как долгосрочную и текущую.
Причем П(С)БУ 11 требует классифицировать обязательства только на основе продолжительности периода, в течение которого они должны быть погашены.
Но существует еще один критерий, который определяет основания для классификации обязательств. Это тот самый критерий, который применяется при классификации дебиторской задолженности на текущую и долгосрочную (согласно П(С)БУ 10), - ее происхождения. Согласно этому критерию если задолженность возникла в ходе нормального операционного цикла предприятия (даже если он превышает 12 месяцев), она считается текущей. Необходимость применения подобного критерия для классификации обязательств подтверждается структурой Баланса и разъяснений разработчиков национальных стандартов.
Итак, для того, чтобы обязательство было признано текущим, оно должно соответствовать критериям. Такое обязательство должно быть погашено:
1) или в течение 12 месяцев начиная с даты баланса;
2) или в течение операционного цикла предприятия (т.е. промежутка времени между покупкой запасов для осуществления деятельности и получением средств от реализации произведенной из них продукции, товаров или услуг), всегда классифицируются как текущие, даже если срок их погашения предусматривается по прохождении более 12 месяцев с дат баланса.
Обязательства, которые нельзя назвать текущими, считаются долгосрочными.
Кроме того, в соответствии с пунктами 8 и 9 П (С) БУ 11 долгосрочными считаются обязательства, которые:
1) хотя и подлежат погашению в течение 12 месяцев с даты баланса, но первичный стрк их погашения был больше 12 месяцев и до утверждения финансовой отчетности существуют согласования об переоформление этих обязательств на долгосрочные;
2) открыто по кредитному соглашению, хотя и предусматривают в случае нарушения определенных условий, связанных с финансовым состоянием предприятия, погашение обязательств по требованию кредитора, но:
- До утверждения финансовой отчетности кредитор согласился не требовать погашения обязательств;
- В течение 12 месяцев не ожидаются дальнейшие нарушения кредитного соглашения.
Для учета текущих обязательств предусмотрены счета класса 6 "Текущие обязательства", долгосрочных - счета класса 5 "Долгосрочные обязательства".
Для удачного функционирования в нынешних условиях хозяйствования предприятия привлекают кредиты банков. При привлечении занимаемых средств между учреждением банка и предприятием состоит кредитный договор, в котором определяются объекты кредитования (размер основной суммы кредита и процентной ставки по кредиту, условия и размеры их повышения или снижения, сроки погашения кредита и выплаты процентов за кредит и т. др.).
Кредиты банков, полученные предприятием, в бухгалтерском учете и финансовой отчетности необходимо отражать или в составе текущих обязательств, или в составе долгосрочных обязательств. [2]
Кредиты банков напрямую не связаны с операционной деятельностью предприятия, поэтому они классифицируются в качестве текущих обязательств только при условии их погашения в течение 12 месяцев с даты баланса, при этом протяженность операционного цикла предприятия в расчет не берется.
Следует также помнить, что проценты за кредит составляют затраты того периода, в течение которого предприятие имело задолженность по кредиту. Одним словом, проценты начисляются и отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности на временной основе, а не тогда, когда они фактически оплачены, что полностью соответствует принципу начисления и соответствия доходов и расходов.
На счету 60 "Краткосрочные займы" ведется учет расчетов в национальной и иностранной валюте по текущим кредитам банков и по займам, срок погашения которых вышел.
По кредиту счета отражаются суммы полученных кредитов, по дебету - суммы их погашения или переводу в долгосрочные обязательства в случае отсрочки кредитов.
Счет 60 "Краткосрочные займы" имеет следующие субсчета:
- 601 "Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте";
- 602 "Краткосрочные кредиты банков в иностранной валюте";
- 603 "Отсроченные краткосрочные кредиты банков в национальной валюте";
- 604 "Отсроченные краткосрочные кредиты банков в иностранной валюте";
- 605 "Просроченные займы в национальной валюте";
- 606 "Просроченные займы в иностранной валюте".
Информация о краткосрочных кредитах банков в финансовой отчетности отражается следующим образом.
В форме № 1 "Баланс" на дату баланса отражается:
- в строке 500 "Краткосрочные кредиты банков" - сальдо субсчетов 601 "Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте" и 605 "Просроченные займы в национальной валюте";
- в строке 510 "Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам" - сальдо субсчетов 611 "Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам в национальной валюте";
- в строке 440 "Долгосрочные кредиты банков" - сальдо субсчета 501 "Долгосрочные кредиты банков в национальной валюте".
В этой же форме в строке 610 "Прочие текущие обязательства" отражается сальдо субсчетов 684 "Расчеты по начисленным процентам" и 685 "Расчеты с другими кредиторами". [24]
В форме № 2 "Отчет о финансовых результатах" за отчетный период в строке 140 "Финансовые расходы" отражаются обороты субсчете 951 "Проценты за кредит" за соответствующий отчетный период.
Кредиты банков, которые нельзя назвать краткосрочными, считаются долгосрочными.
Для учета долгосрочных кредитов банков важным является выполнение одного из принципов бухгалтерского учета и финансовой отчетности, названного в Законе о бухгалтерском учете принципу начисления и соответствия доходов и расходов. Этот принцип требует сравнивать доходы отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов. При этом доходы и расходы отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в момент их возникновения, независимо от даты прибытия или оплаты денежных средств.
Исходя из этого принцип проценты за кредит должны признаваться в том отчетном периоде, в котором возникли и существовали обязательства по кредиту, независимо от того, в каком периоде по условиям кредитного договора он должен быть возвращен.
Для учета долгосрочных обязательств в плане счетов предусмотрен класс 5 "Долгосрочные обязательства". На счету 50 "Долгосрочные займы" ведется учет счетов по долгосрочным займам банков и других вовлеченным занятым средствам в других лиц, не являются текущими обязательствами.
По кредиту счета 50 "Долгосрочные займы" отражаются суммы полученных долгосрочных кредитов, а также перевод краткосрочных (отсроченных) кредитов в состав долгосрочной задолженности, по дебету - погашение задолженности по долгосрочным кредитам и перевод долгосрочных кредитов в текущую задолженность по долгосрочным обязательствам.
Счет 50 "Долгосрочные займы" имеет следующие субсчета для отражения долгосрочных кредитов банка:
- 501 "Долгосрочные кредиты банков в национальной валюте";
- 502 "Долгосрочные кредиты банков в иностранной валюте";
- 503 "Отсроченные долгосрочные кредиты банков в национальной валюте";
- 504 "Отсроченные долгосрочные кредиты банков в иностранной валюте".
аналитический учет ведется по банкам в разрезе каждого кредита и по срокам погашения каждого кредита.
Информация о долгосрочных кредитах банка по приведенному примеру в финансовой отчетности отражается следующим образом.