В этой связи необходимо подчеркнуть, что положения п.4 ст.120, ст.121 Налогового Кодекса Российской Федерации применяются не только в случае, когда неверно указаны данные об объекте налогообложения, но и любые иные сведения об иных показателях, которые связаны с исполнением налогоплательщиков обязательств по уплате налогов.
- Нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.
Соблюдение налогоплательщиком правил исчисления и уплаты налогов во многом зависит от правильной организации на предприятии учета необходимых для налогообложения показателей. В этой связи, Налогового Кодекса Российской Федерации содержит специальные нормы ответственности за грубое нарушение плательщиком правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения (отсутствие первичных документов, регистров бухучета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухучета хозяйственных операций и иных объектов бухучета) (ст.120 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Аналогичные нормы применительно к ответственности должностных лиц предприятия содержатся в п.12 ст.7 Закона о ГНС РФ.
В соответствии с требованиями кодекса ответственность за грубое нарушение правил учета наступает вне зависимости от того повлекли ли данные нарушения сокращение поступления сумм налогов в бюджет. Квалифицируемым признаком данного правонарушения является повторность.
- Неуплата или неполная уплата сумм налога.
Налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение данного правонарушения только по итогам проведения выездной налоговой проверки в ходе которой должно быть установлено, что факт неуплаты налога должен быть напрямую связан с занижением налогооблагаемой базы или неправильным исчислением налога по итогам налогового периода (ст.122 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Квалифицируемым признаком данного правонарушения является умысел.
2. Ответственность других обязанных лиц.
а) ответственность налогового агента:
- за неисполнение обязанностей по удержанию с налогоплательщика и (или) перечислению в бюджет удержанных сумм налогов (ст.123 Налогового Кодекса Российской Федерации).
Ранее специальной ответственности налогового агента законодательством установлено не было. Между тем налоговыми органами предпринимались попытки самостоятельно сформировать систему налогового контроля за деятельностью налоговых агентов. На основе изданных самой налоговой службой нормативных и внутриведомственных актов органы ГНИ в бесспорном порядке списывали с налоговых агентов суммы налогов, не удержанные ими своевременно с налогоплательщиков[9].
- Не соблюдение установленного кодексом порядка владения, пользования, распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 Налогового Кодекса Российской Федерации);
б) ответственность свидетеля:
- неявка, уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении;
- отказ от дачи показаний, дача заведомо ложных показаний (ст.128 Налогового Кодекса Российской Федерации);
в) ответственность эксперта, переводчика, специалиста:
- отказ от участия в проведении налоговой проверки;
- дача заведомо ложного заключения (осуществление заведомо ложного перевода) (ст.129 Налогового Кодекса Российской Федерации);
г) ответственность законного представителя налогоплательщика:
- нарушение срока представления налоговой декларации (ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации);
- незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица;
д) ответственность иных лиц, на которых налоговым законом возложено исполнение определенных обязанностей:
- уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст.117 Налогового Кодекса Российской Федерации);
- нарушение срока представления или отказ должностному лицу налогового органа, проводящему проверку, имеющиеся и запрашиваемые должностным лицом документы, необходимые для проведения проверки (п.3 ст.119 Налогового Кодекса Российской Федерации);
- отказ, уклонение (предоставление заведомо недостоверных сведений) организации или физического лица предоставить имеющиеся у нее (него) сведения о налогоплательщике по запросу налогового органа (ст.126 Налогового Кодекса Российской Федерации);
- отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа (ст.127 Налогового Кодекса Российской Федерации).
В данном случае, необходимо подчеркнуть, что качестве так называемого "иного обязанного лица" в тот или иной момент времени может выступать любой из участников налоговых правоотношений. В связи с этим, ответственность налогоплательщика, его законного представителя, налогового агента не ограничивается исключительно теми нормами кодекса, в которых эти лица прямо упоминаются. Так, например, наряду с применением финансовых санкций, предусмотренных ст.123 Налогового Кодекса Российской Федерации, налоговый агент в случае совершения им соответствующего нарушения может быть также привлечен к ответственности в соответствии со ст. 126 Налогового Кодекса Российской Федерации, как любое обязанное лицо.
В соответствии со ст.106 Налогового Кодекса Российской Федерации банки и иные кредитные учреждения не являются субъектами ответственности за налоговые правонарушения. Между тем они играют существенную роль в процессе налогообложения, обеспечивая реальное поступление налоговых платежей в бюджет. Выполнение этой ответственной задачи предполагает возложение на банковские учреждения определенных обязанностей, надлежащее исполнение которых обеспечивается соответствующими нормами об ответственности за их неисполнение.
Глава 18 Налогового Кодекса Российской Федерации предусматривает отдельные виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и ответственность за их совершение. Применение к банковским учреждениям финансовых санкций производится посредством взыскании штрафа или пени. В последнем случае взыскание производится в бесспорном порядке.
3.Остановимся на предусмотренных кодексом видах правонарушений:
а) открытие банком счета налогоплательщику без предъявление последним свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (ст.132 Налогового Кодекса Российской Федерации).
До принятия Налогового кодекса аналогичные нормы ответственности содержались в п.1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 "об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей". Однако в соответствии с требованиями Указа к ответственности за совершение данного правонарушения привлекались руководители кредитных учреждений.
б) нарушение срока исполнения платежных документов о перечислении налога:
- нарушение срока (поручение должно быть исполнено в течение одного операционного дня следующего за днем получения такого поручения) исполнения поручения о перечислении налога или сбора.
Ответственность за совершение данного правонарушения ранее была предусмотрена ст.15 Закона об основах налоговой системы, соответствии с которой банковское учреждение отвечало за задержку исполнения поручения клиента на перечисление налогов, а также за задержку и использование не перечисленных сумм налогов в качестве кредитных ресурсов.
Кодекс предусматривает ответственность лишь за сам факт нарушения банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора. Вместе с тем новеллой Налогового кодекса является установление самостоятельной ответственности за совершение банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика в отношении которого в банке находится инкассовое поручение налогового органа на взыскание налога.
- Неисполнение банком в установленный срок (не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения поручения, если взыскание производится по рублевым счетам, и не позднее двух операционных дней, если взыскание производится с валютных счетов - п.6 ст.46 Налогового Кодекса Российской Федерации) инкассового поручения налогового органа о перечислении со счета налогоплательщика или налогового агента при наличии на нем достаточных денежных средств.
в) Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового органа (ст.134 Налогового Кодекса Российской Федерации).
В настоящее время за совершение данного правонарушения ответственность в административном порядке несут должностные лица банковского учреждения (п.12 ст.7 Закона о Государственной Налоговой Службе Российской Федерации).[10]