Мир Знаний

Понятие, состав, классификация и оценка вложений во внеоборотные активы (стр. 10 из 15)

С одной стороны, стоимость безвозмездно полученных основных средств полностью включается в облагаемую базу налога на прибыль. С другой стороны, амортизация по данным объектам не начислялась. Сле­довательно, организации, не имея возможности списать даже часть стои­мости безвозмездно полученных основных средств на свои затраты, в то же время увеличивают свой доход, подлежащий налогообложению. Та­кой подход требовал значительных изъятий из оборота организации де­нежных средств, необходимых для уплаты налога на прибыль.

Кроме того, безвозмездно полученные основные средства в тече­ние всего срока их полезного действия отражались на балансе организа­ции по их первоначальной, а не по остаточной стоимости, что приводило к завышению размера налога на имущество. При списании с бухгалтер­ского баланса безвозмездно полученных основных средств вследствие их ликвидации убыток равнялся их первоначальной стоимости. Однако действующее налоговое законодательство устанавливает, что на сумму недоамортизированной части списанных основных средств увеличивает­ся облагаемая база налога на прибыль. В результате этого стоимость безвозмездно полученных основных средств подлежала двойному нало­гообложению: при их поступлении и списании в результате ликвидации. Внесенные уточнения в нормативные правовые документы по бух­галтерскому учету изменили подход к учету имущества, поступающего в организацию безвозмездно: не с позиций капитала, а с позиций дохода. Активы, полученные безвозмездно (в том числе по договору дарения), начиная с отчетности за 2000 год, отражаются в составе доходов будущих периодов (отражено в первой главе работы).

Пример. Один из участников ООО безвозмездно передал предприятию новый холодильник. Рыночная цена 30 000 рублей, в т. ч. НДС. Месячная сумма амортизации 250 рублей.

Таблица 2.1.9

Журнал регистрации хозяйственных операций

Отражение в учете операций приобретения основных средств с использованием бюджетных ассигнований также не является единообраз­ным. К бухгалтерскому учету операций, связанных с объектами основных средств, приобретенных за счет бюджетных ассигнований, может быть рекомендовано два подхода: подход с позиции капитала и подход с пози­ции дохода.

Эти подходы рассмотрены в Международном стандарте финансо­вой отчетности № 20 "Учет правительственных субсидий и раскрытие ин­формации о правительственной помощи". При первом подходе государ­ственные субсидии рассматриваются как источники финансирования де­ятельности компаний. Этот вариант предусматривает отражение субси­дий прямо по кредиту счета капитала. Аргументами такого варианта учета являются безвозвратность субсидий и то, что они не заработаны компа­нией и не несут в себе связанных с ними затрат, а, следовательно, не являются доходом организации.

Согласно второму подходу, государственные субсидии отражаются в качестве дохода компаний. В пользу такого подхода выдвигаются следу­ющие аргументы: субсидии не связаны с акционерами компании; субси­дии зарабатываются компанией тем, что ею выполняются определенные условия и обязательства, и, следовательно, получение субсидий сопря­жено с некоторыми расходами компании; субсидии являются продолже­нием фискальной политики государства, в связи, с чем они должны отра­жаться как увеличение дохода компании.

Международный стандарт финансовой отчетности при признании правительственной субсидии доходом организации предусматривает использование принципа начисления. Субсидии, относящиеся к активам, отражаются в те отчетные периоды и в тех пропорциях, что и амортиза­ция, начисляемая на эти активы [34, 242].

трактуются как прибыль организации. Целью составления динамического баланса является исчисление полученного за отчетный период финансового результата, позволяющего оценить эффективность работы организации. Исходя из этого, государственные субсидии в динамической интерпретации трактуются как дополнительные фонды или целевые поступления, но не прибыль [47, 424].

Пример. В январе 2002 года организация получила из бюджета государственную помощь в виде специального оборудования общей стоимостью 6 020 000 рублей (с учетом затрат по его установке 20 000). Оборудование введено в эксплуатацию в феврале. В марте начислена амортизация 50 000.

Таблица 2.1.10

Журнал регистрации хозяйственных операций

Случай финансирования вложений во внеоборотные активы с привлечением заемных средств рассмотрим на примере.

Пример. Организация получила кредит на 2 года на сумму 900 000 рублей на покупку оборудования. Организация выплатила банку проценты: до ввода в эксплуатацию 300 000 рублей, после ввода – 200 000. Оборудование приобретено на сумму 900 000 рублей, в т. ч. НДС.

Таблица 2.1.11

Журнал регистрации хозяйственных операций

Что касается фактической себестоимости внеоборотных активов полученных по договору мены, то она определяется исходя из стоимости переданного или подлежащего передаче имущества. При этом стоимость обмениваемого имущества устанавливается исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичного имущества. Фактически это означает, что покупной стоимостью приобретаемого объекта для целей отражения в бухгалтерском учете признается рыночная стоимость выбывающих продукции, материально-производственных запасов или нематериальных активов, независимо от цены, указанной сторонами в договоре мены. Необходимо отметить, что практически невозможно в этом случае определить цену по основным средствам и нематериальным активам (так как каждая реализация является уникальной и, соответственно, обычной цены реализации быть не может). В такой ситуации обычной ценой реализации может быть признана цена данного договора (поскольку нет никакой возможности доказать обратное).

Каждая из организаций выписывает счет и счет-фактуру на выбывающее имущество исходя из его рыночной цены, по которой и приходует получаемое имущество.

В общем случае для целей налогообложения принимается цена сделки, указанная сторонами в договоре. Если же эта цена более чем на 20 % отклоняется от рыночной, то для целей налогообложения принимается рыночная цена сделки.

Одновременно в соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества, переданного в счет оплаты. Таким образом, сумма НДС, принимаемая к зачету при расчетах с бюджетом, исчисляется по совершенно иным правилам, чем сумма налога с выручки от реализации.

Пример. Приобретено оборудование в обмен на готовую продукцию. Продажная цена продукции 12 000 рублей, в т. ч. НДС, фактическая себестоимость 7 000, затраты по доставке сторонней организации 3 600, в т. ч. НДС. Счет оплачен.

Таблица 2.1.12

Журнал регистрации хозяйственных операций

Что касается оценки вложений в нематериальные активы, то здесь хотелось бы рассмотреть исторический аспект вопроса.

Приобретение предприятием уже созданных дру­гими организациями и лицами объектов исключи­тельных прав, начиная с 1995 года, можно осуществ­лять на основании следующих гражданско-правовых договоров: 1) авторских договоров об использовании произве­дения; 2) лицензионных договоров; 3) договоров о передаче ноу-хау. Приобретение такого исключительного вида нема­териальных активов, как право пользования кварти­рой, осуществляется на основании договора купли-продажи.

Порядок отражения в бухгалтерском учете процес­са приобретения нематериальных активов эволю­ционировал вместе с развитием законодательства по бухгалтерскому учету. До 1994 года, в соответствии с действовавшей в тот период редакцией Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйствен­ной деятельности предприятий, приобретение нема­териальных активов отражалось в бухгалтерском уче­те непосредственно по дебету счета 04 «Нематери­альные активы» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кре­диторами».

Если между моментом возникновения затрат по приобретению нематериальных активов и сроком их оприходования на баланс (например, процесс разра­ботки товарного знака) возникал временной лаг, можно было рекомендовать фактические затраты, связанные с приобретением нематериальных акти­вов, до их завершения временно собирать по дебету счета 31 «Расходы будущих периодов» с пос­ледующим списанием на основании акта приемки с кредита счета 31 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

До января 1994 года нормативные документы не давали ответа на вопрос о том, можно ли учитывать в составе собственного имущества нематериальные активы, созданные на самом предприятии. Особенно часто этот вопрос возникал по поводу создания программных продуктов для использования на этом же предприятии.

С 1 января 1994 года после утверждения Положе­ния по бухгалтерскому учету долгосрочных инвести­ций изменился порядок учета приобретения и созда­ния нематериальных активов. С 1994 года приобретение и создание нематериальных активов осуществлялось в результате долгосрочных инвестиций организации. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ве­лся на счете 08 «Капитальные вложения», на кото­ром открывались субсчета по их видам, в том числе субсчет «Приобретение нематериальных активов».