Понятие, состав, классификация и оценка вложений во внеоборотные активы (стр. 12 из 15)

Следует отметить, что существует нерасторжимая связь между земельными участками и прочно закрепленными на них зданиями, сооружениями или другими объектами недвижимости. В том случае, если здания и сооружения являются собственностью организации, и организация реализует указанные объекты, то, в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, одновременно с передачей права собственности на здания и сооружения должны передаваться права на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования. При этом многое зависит от того, какие права на земельный участок переходят к покупателю. В том случае, если земельный участок передается вместе со зданием, сооружением и другой недвижимостью, цена на недвижимость включает цену соответствующей части земельного участка.

Для признания земельных участков в качестве объекта бухгалтерского учета большое значение имеет их классификация. Следует отметить, что если объекты основных средств классифицированы в рамках существующих нормативных документов, то классификация земельных участков к настоящему времени не имеет стандартных решений. В нормативных документах и литературных источниках делаются попытки классификации земельных участков.

На основании изучения законодательных и нормативных актов, регулирующих земельные отношения в Российской Федерации, и литературных источников можно предложить следующую классификацию земельных участков для целей бухгалтерского учета (таблица 2.1.16) [34, 254].

Приведенная классификация земельных участков может лежать в основе определения объектов бухгалтерского учета юридических лиц.

Права юридических лиц на закрепленные за ними земельные участки должны быть подтверждены в установленном гражданским и земельным законодательством порядке. Собственник, пользователь и арендатор земельного участка подтверждают свои права на землю документами государственного земельного кадастра, документами государственной регистрации, соответствующими свидетельствами, договорами и иными документами, удостоверяющими права. Выписка из Единого государственного реестра земель должна содержать следующие сведения о земельных участках: кадастровый номер; местоположение (адрес); площадь; категория земель и разрешенное использование земельных участков; описание границ земельных участков и их отдельных частей; зарегистрированные в установленном порядке вещные права и ограничения (обременения); экономические характеристики, в том числе размеры платы за землю; качественные характеристики, в том числе показатели состояния плодородия земель для отдельных категорий земель; наличие объектов недвижимого имущества, прочно связанных с земельными участками.

Таблица 2.1.16

Классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета

Земельные участки и здания (сооружения) являются отдельными объектами бухгалтерского учета, хотя существует нерасторжимая связь между земельным участком и находящимися на нем зданиями и сооружениями. Для организаций

промышленности и других отраслей целесообразно выделять в бухгалтерском учете земельные участки с производственными и прочими хозяйственными строениями, земельные участки, занятые объектами социальной сферы, и незастроенные земельные участки. Необходимость детализации такого учета обуславливается тем, что при операциях отчуждения зданий и сооружений в бухгалтерском учете должен быть отражен и переход к покупателю прав на земельный участок, занятый этими зданиями и сооружениями (прав собственности, пользования, либо аренды).

Статьей 554 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что в договоре продажи недвижимого имущества должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить не только недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю, но и данные, определяющие расположение недвижимости на соответствующем земельном участке. В противном случае договор продажи не считается заключенным.

К сожалению, единого порядка учета земельных участков пока не разработано в связи с тем, что правовые вопросы землевладения и землепользования до сих пор не упорядочены. Однако независимо от принятия Земельного кодекса Российской Федерации вопрос стоимостного измерения земельных участков для целей бухгалтерского учета нуждается в упорядочении.

Большую ценность в определении способов оценки земли представляют собой работы тех русских экономистов, во времена которых учет земель включался в общую систему бухгалтерского учета: Н. Утехина (1897), Н.П. Заломанова (1899), А. Скворцова (1903), А. Гуляева (1906). Д. Пестржецкого (1906) и других.

Так, Н. Утехин предлагал три способа оценки земли в бухгалтерском учете: 1) по продажным ценам; 2) по арендной плате; 3) по ренте, вычисленной из чистого дохода.

Оценка земель по продажным ценам основана на определении их средней стоимости. Н. Утехин приводил методику расчета средней стоимости земель: «Если в данном районе не редкость - продажа и покупка земель для

сельскохозяйственного производства, то, зная цены, какие дают за землю разного качества и разных хозяйственных назначений, берут стоимость среднюю за несколько лет из нескольких случаев для каждого года» [50, 135].

Оценка земель по арендной плате осуществлялась теми же приемами, что и оценка по продажным ценам: «Если продажа земли мало распространена, а развита аренда, которая вычисляется подобным же образом, как средняя продажная стоимость земли» [50, 135].

Третий способ оценки земель основан на исчислении ренты, которая определялась исходя из чистого дохода: «При вычислениях среднюю арендную плату принимают за доход с капитала в землю, учитывая капитал по существующему проценту с денег, даваемому более надежным кредитным учреждением (государственным Банком)» [50, 136].

А. Скворцов считал, что наиболее предпочтительным является способ оценки земель по капитализации дохода: «Земля, как выразитель сил природы, действующих в производстве, не имеет внутренней (трудовой) ценности. Земля должна оцениваться капитализацией суммы ренты, и хотя эта величина не всегда совпадает с рыночной ценой земли, мы не знаем до сих пор иного способа оценки, построенного на рациональных началах» [45, 267].

После национализации земли землепользование в России было бесплатным, и поэтому оценка земли не производилась. В конце девяностых годов в нашей стране произошли кардинальные преобразования в земельных отношениях, в связи, с чем была установлена платность пользования землей и необходимость в достоверной оценке земельных участков.

Оценка земли может быть произведена по рыночной стоимости и по нормативной цене земли. Международными стандартами оценки предусматриваются различные методы определения рыночной стоимости: метод сравнения продаж, метод остатка для земли, метод капитализации земельной ренты и другие. Следует отметить, что ни один метод определения рыночной стоимости земельных участков, применяемый в зарубежной практике, не может быть использован в настоящее время в нашей стране.

Так, метод сравнения продаж должен быть основан на наличии большого массива достоверной и доступной информации о состоявшихся сделках купли-продажи земельных участков. Метод остатка для земли является разновидностью метода капитализации, применение этого метода основано на наличии информации о доходности всего имущественного комплекса. При этом коэффициенты капитализации отдельно для земли и зданий должны быть определены по сравнимым объектам на рынке недвижимости. Однако в настоящее время в России отсутствует открытый рынок, нет типичных покупателей земельных участков. В условиях продажи государством промышленным предприятиям земельных участков каждое предприятие имеет право выкупить только те земли, которые ему были ранее выделены. При этом цены не адекватны рыночной стоимости, а основываются на расчетах согласно федеральному законодательству и законодательству субъектов Российской Федерации.

Метод капитализации земельной ренты основан на показателях доходности от владения землей и коэффициента капитализации для земли. В Российской Федерации пока еще мало распространена практика сдачи земельных участков в аренду частным землевладельцам. В аренду передаются главным образом свободные земли из государственных и муниципальных запасов. При этом величина арендной платы устанавливается соответствующими органами исполнительной власти исходя из целевого использования земли и категорий арендаторов. Поэтому на практике применение метода капитализации земельной ренты сопряжено с существенными трудностями получения достоверной информации для измерения потока будущих доходов и операционных расходов землевладельцев, определения ставки их дисконтирования в текущую стоимость и коэффициента капитализации для земли.

В перспективе в отечественной практике не исключена возможность оценки земельных участков по рыночной стоимости. Рыночная стоимость должна являться основой для установления стартовой цены земельных участков при их

продаже на конкурсных началах. Однако применение в качестве оценки земельных участков рыночной стоимости сопряжено с фундаментальной разработкой методологических приемов оценки и информационным обеспечением. Оценка земельных участков по рыночной стоимости может принести ожидаемый эффект только при условии, что методология расчетов будет отвечать существующим международным стандартам оценки.