При полуфабрикатном варианте прямые затраты учитываются по каждому переделу, а внутри передела – в целом по производству с распределением между переделами в установленном на предприятии порядке. Себестоимость определяется по каждому переделу, а по видам продукции внутри передела – коэффициентным методом или способом исключения затрат на сопутствующую продукцию.
При бесполуфабрикатном варианте калькулируется только себестоимость готового продукта, которая состоит из затрат на сырье (материалы), расходов на заработную плату в начальном переделе и затрат на обработку в последующих переделах.
Этот метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности с массовым и крупносерийным характером производства, где вырабатывается разнообразная и сложная продукция, состоящая из большого количества деталей и узлов (например, на предприятиях машиностроения, обувной, швейной, мебельной промышленности и др.). В основе этого метода лежит систематический учет изменений и отклонений от установленных норм затрат на единицу продукции по причинам и виновникам этих отклонений. Учет организуется таким образом, что все текущие затраты подразделяются на расходы по нормативу и отклонения от нормативов. Выявленные отклонения позволяют оперативно управлять себестоимостью продукции и своевременно выявлять причины этих отклонений.
Составление калькуляции нормативной себестоимости начинается с калькулирования себестоимости отдельных деталей и узлов. По каждой детали составляется специальная карта, в которой указывается наименование, код, маршрут, приводятся данные по нормативам расходов материалов, перечисляются все технологические операции, нормы времени и заработной платы. В дополнительных колонках данной карты вносятся изменения в установленные нормативы при поступлении соответствующей информации. На основании карт деталей создаются карты нормативных калькуляций на узлы. В эти карты переносятся итоговые данные из карт по деталям. Таким образом, карта нормативной калькуляции на изделие будет состоять из набора карт по узлам с наборами карт по деталям, входящим в узел.
Иногда вместо нормативных карт по деталям и узлам составляют ведомости нормативных затрат по цехам, по итоговым данным которых определяется нормативная себестоимость.
При данном методе калькулирования себестоимости все несоответствия фактических затрат установленным нормативам по любой статье затрат считается отклонением от норматива и подлежит детальному рассматривается с целью установления причин возникновения данного отклонения.
Для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции к нормативной себестоимости необходимо прибавлять либо вычитать из нее выявленные в отчетном периоде отклонения от норм и изменения норм.
Этот метод позволяет организовать оперативный контроль за себестоимостью продукции и в конечном итоге за формированием финансового результата деятельности предприятия за отчетный период.
Смешанный метод представляет собой сочетание различных элементов методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Данный метод применяется, в основном, в серийных автоматизированных и роботизированных производствах, в которых готовая продукция имеет как множество общих, так и индивидуальных характеристик, например, при выпуске на одной технологической линии одновременно нескольких марок телевизоров, компьютеров, автомобилей и другой продукции. При этом учет расходов на производство каких-либо отдельных идентичных деталей (например, корпусов к телевизорам) можно вести используя позаказный метод калькулирования себестоимости, а учет расходов на технологической линии (сборка или конвейер), где, условно, из сырья получается определенный готовый продукт - попередельный.
Правильный выбор методов учета расходов и калькуляции себестоимости определяется в первую очередь особенностями технологических процессов, которые используются при производстве продукции, а также зависит от системы управления и организации бухгалтерского учета на предприятии.
Исходной информацией для обобщения производственных затрат служат полученные в результате обработки первичной документации разработочные таблицы распределения расходов материалов и заработной платы, ведомости учета расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственных расходов, расчеты амортизации основных средств и др.
Данные аналитического учета необходимы для контроля, планирования и управления процессом производства. По счету 23 "Производство" аналитический учет ведется по каждому заказу, видам работ, видам продукции в разрезе цехов и калькуляционных статей в соответствии с применяемым методом калькуляции себестоимости. Аналитический учет по счету 91 "Общепроизводственные расходы" ведется в ведомости № 12, которая ежемесячно открывается по каждому цеху. В данной ведомости также ведется синтетический учет по дебету счетов 23 "Производство", 24 "Брак в производстве". Ведомость № 12 имеет вид шахматной таблицы, что позволяет на основании разработочных таблиц производить запись сразу по двум корреспондирующим счетам.
Преимуществом ведомости № 12 является наличие показателей "Итог за месяц", "По смете за месяц", "Фактически с начала года", "По смете за квартал (год)" по счету 91.
После отражения всех затрат по цехам, в ведомостях № 12 подводятся и балансируются итоги. Затем суммируются итоги всех цеховых ведомостей № 12. Итоговые данные заносятся в сводную ведомость в таблицу с названием "всего по корреспондирующим счетам". Если итоговые данные не содержат ошибок и все расчеты в данной ведомости были произведены верно, то сумма итогов по горизонтали будет балансировать с суммой итогов по вертикали. Выверенные данные являются основанием для записи в Журнал-ордер № 10. После этого необходимо определить затраты и результаты производственной деятельности предприятия в целом, для этого затраты на производство, учтенные в ведомостях № 12 и в ведомостях № 15 обобщаются по экономическим элементам и статьям расходов, а также определяется кредитовый оборот по счетам затрат на производство, что является основанием для записи в Главную книгу.
Журнал-ордер № 10 построен по шахматному признаку: кредитуемые счета расположены по вертикали, а дебетуемые (система счетов затрат на производство) – по горизонтали.
Записи в Журнал-ордер № 10 заносятся в следующем порядке:
1.Итоги сводки по цехам основного и вспомогательного производств, включая данные по счету 24 "Брак в производстве", которые записываются первой части Журнала-ордера № 10.
2.Данные ведомости № 12 подсчитанные по горизонтали (по дебету счетов) показывают расходы цехов и отражаются как затраты по направлениям. Итоги ведомости № 12 подсчитанные по вертикали (по кредиту счетов) отражаются как затраты по элементам. При этом итог по дебету счета 91 "Общепроизводственные расходы" должен сходиться с кредитовым итогом по этому счету, так как данный счет не может иметь остатков.
3.После записи и выверки в Журнале-ордере № 10 данных из ведомостей производится подсчет итогов по вертикали и горизонтали, вертикальные итоги записываются в строках "Всего затрат по экономическим элементам" и "Всего комплексных расходов".
4.Производится проверка правильности распределения сумм внутреннего оборота.
Данные Журнала-ордера № 10 служат основой для расчета затрат на производство по экономическим элементам и расчета себестоимости готовой продукции.
Итог затрат на производство по корреспондирующим счетам переносят из Журнала-ордера № 10 в Журнал-ордер № 10/1 в строку "По Журналу-ордеру № 10". Журнал-ордер № 10/1 является продолжением Журнала-ордера № 10, в нем отражаются обороты по кредиту тех же счетов, что и в Журнале-ордере № 10, но в корреспонденции с дебетом непроизводственных счетов. Итоги суммируют, подсчитывают общую сумму оборотов по кредиту счетов для записи в Главную книгу.
При расчете затрат на производство по экономическим элементам смета затрат на производство составляется без внутреннего и внутризаводского оборота. Следовательно, для сопоставимости учетных данных со сметой необходимо из общего оборота исключить внутренний и внутризаводской оборот. Внутренний оборот исключается в Журнале-ордере № 10 путем общего расчета по строке "Комплексные расходы", в этой строке записываются суммы отражающие повторное списание на производственные счета ранее отраженных элементов затрат на производство. Внутризаводской оборот - это оборот ресурсов внутри предприятия, он исключается из затрат производства следующим образом: вначале из материальных затрат исключают расходы и окончательный брак; затем из затрат по сырью и материалам исключают заработную плату, начисленную по заготовке материалов. Эту сумму добавляют к заработной плате. Из графы "Прочие расходы" исключают, но добавляют к заработной плате премии, начисленные рабочим по фонду оплаты труда. Затем по инструментам и прочим МБП собственной выработки определяют сумму износа и исключают ее из общей суммы затрат.
После исключения и добавления всех соответствующих сумм получают сумму затрат по элементам без внутризаводского оборота. Эти данные используют для контроля выполнения сметы и составления отчетности.
Для обобщения информации о затратах на производство продукции (работ, услуг), формирования фактической производственной себестоимости завершенной производством продукции (выполнения работ, предоставлением услуг) планом счетов предусмотрен синтетический счет 23 "Производство", по которому могут открываться субсчета по видам выпускаемой продукции, цехам, заказам, а также субсчета для вспомогательного производства.