Расходы на ремонт основных средств полностью учитываются при расчете налога на прибыль.
2.3.4 Учет арендных и лизинговых операций
ЗАО «НЭСКО» активно использует арендованные основные средства, если в 2006 году арендуемых основных средств было на сумму 15 млн. руб., то в 2007 году уже более 18 млн. руб. Аренда основных средств оформляется договором аренды, который предусматривает предоставление арендодателем арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «НЭСКО» используются все виды аренды:
– аренда текущая;
– долгосрочная;
– финансовая аренда планируется в 2008 г.
При текущей аренде имущество передается ЗАО «НЭСКО» на срок, существенно меньший срока полезного использования основных средств, что предполагает возможность арендодателя сдавать основные средства в аренду неоднократно в течение срока его полезного использования.
При долгосрочной аренде договором аренды предусмотрен переход арендованных основных средств в собственность ЗАО «НЭСКО» по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены, в этом случае договор аренды будет перезаключен по форме, предусмотренной для договора лизинга.
Объекты основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет, где делается односторонняя проводка по счету 001 «Арендованные основные средства». Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме №ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы №ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя. Износ по такому объекту предприятие-арендатор не начисляет.
Сумму арендной платы без НДС включается в издержки производства.
Рассмотрим пример. В 2006 г. арендовано помещение по договору лизинга на сумму 1180000 руб., в том числе НДС 180000 руб. Срок договора лизинга составляет 40 месяцев.
Поступило арендованное помещение на забалонсовый учет.
Дебет 001 «Арендованные основные средства» – 1000000 руб. – на забалансовом счете отражена стоимость объекта, полученного по договору лизинга;
Дебет счета 44 Кредит счета 76 – 25 000 руб. – начислена ежемесячная сумма лизинговых платежей за отчетный месяц;
Дебет счета 19 Кредит счета 76 – 4500 руб. – отражена сумма НДС по лизинговому платежу;
Дебет счета 76 Кредит счета 51 – 29500 руб. – перечислен лизинговый платеж за отчетный месяц;
Дебет счета 68 Кредит счета 19 – 4500 руб. – отражен зачет НДС по оплаченному лизинговому платежу.
По окончании срока договора лизинга в 2009 году его стоимость на дату перехода права собственности будет списана с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства»:
Кредит счета 001 – 1000000 руб.
Одновременно будут сделана проводка:
Дебет счета 01 Кредит счета 02 – 1000000 руб. – будет отражено принятие лизингового имущества на баланс.
За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных договорами, которую ЗАО «НЭСКО» относит на внереализационные расходы.
В конце года перед составлением годового отчета ЗАО «НЭСКО» в порядке инвентаризации своих расчетных взаимоотношений по обязательствам договоров аренды и лизинга посылаются письма-запросы арендодателям с просьбой подтвердить сумму числящуюся арендуемых объектов основных средств. В случаях если письменный ответ от арендодателей не поступает, то исходя из принципа о молчаливом согласии считается, что арендодатель согласен с суммой учета и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда ЗАО «НЭСКО» отвечает на письмо-запрос арендодателя: подтверждая сумму долга, либо мотивировать причины ее непризнания. В конечном счете, после необходимой выверки ЗАО «НЭСКО» всегда приходит к согласованному остатку задолженности.
2.3.5 Учет выбытия основных средств
В ЗАО «НЭСКО» вопросы выбытия основных средств регламентируются п. 29–31 раздела V ПБУ 6/01 и разделом VI Методических указаний.
Выбытие объекта основных средств в ЗАО «НЭСКО» имеет место в случаях продажи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций.
Учетная политика ЗАО «НЭСКО» говорит, что доходы и расходы от списания основных средств с бухгалтерского учета во всех случаях, за исключением ликвидации подлежат зачислению в состав внереализационных доходов и расходов.
Учет выбытия объектов основных средств осуществляется с применением специального субсчета 01.2 «Выбытие основных средств». В дебет данного субсчета переносится стоимость выбывающего средства, в кредит – сумма начисленной амортизации.
Выбытие основных средств в результате их продажи оформляется актом о приеме-передаче объекта основных средств, на основании данных которого делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств
Рассмотрим наиболее частые случаи выбытия объектов основных средств в ЗАО «НЭСКО» продажу. В июле 2007 г. ЗАО «НЭСКО» был продан объект основного средства с убытком. Продажная цена объекта по условиям договора составила 29500 руб., в том числе НДС – 4500 руб. При этом первоначальная стоимость объекта составила 60000 руб., сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета – 31875 руб., сумма амортизации для целей налогообложения прибыли – 41250 руб.
Реализация объекта в бухгалтерском учете будет отражена проводками:
Дебет счета 61 Кредит счета 91 –
29500 руб. – начислена выручка от реализации объекта основных средств;
Дебет счета 91 Кредит счета 68 -4500 руб. – отражен НДС по проданному основному средству;
Дебет счета 01.02 Кредит счета 01.01 – 60000 руб. – списана первоначальная стоимость проданного объекта основных средств;
Дебет счета 02 Кредит счета 01.02 – 31875 руб. – списана амортизация по проданному объекту основных средств;
Дебет счета 91 Кредит счета 01 – 28125 руб. – списана остаточная стоимость проданного основного средства;
Дебет счета 99 Кредит счета 91 – 3125 руб. – выявлен финансовый результат от реализации основного средства.
В налоговом учете остаточная стоимость будет равна 18750 руб.
Прибыль от реализации объекта для целей налогообложения прибыли составит 6250 руб.
В соответствии с п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 №114н, от суммы полученного убытка в регистрах бухгалтерского учета следует начислить условный доход по налогу на прибыль в размере 750 руб.
Его начисление следует отразить записью:
Дебет счета 68 Кредит счета 99 – 750 руб. – начислен условный доход по налогу на прибыль от суммы понесенного убытка.
Разница между суммой убытка по данным бухгалтерского учета и налогооблагаемой прибылью в размере 9375 руб. возникла в связи с тем, что в налоговом учете амортизация начислялась в большей сумме, чем для целей бухгалтерского учета.
Согласно п. 12 ПБУ 18/02 одна признается налогооблагаемой временной разницей.
От этой разницы в соответствии с п. 15 ПБУ 18/02 было начислено отложенное налоговое обязательство, равное 2250 руб.
В бухгалтерском учете начисление отложенного налогового обязательства было отражено записью:
Дебет счета 68 Кредит счета 77 – 2250 руб. – начислено отложенное налоговое обязательство от разницы в сумме начисленной амортизации.
При реализации данного объекта ранее начисленное отложенное налоговое обязательство погашается проводкой:
Дебет счета 77 Кредит счета 68 – 2250 руб. – погашено ранее начисленное отложенное налоговое обязательство в связи с реализацией объекта основных средств.
Передача объектов основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации:
В 2003 году имел место такой случай выбытия основных средств, как передача в виде вклада в уставный капитал организаций ЗАО «НЭСКО-СЕРВИС». В связи с реструктуризацией несколько структурных подразделений выводились из состава ЗАО «НЭСКО» и преобразовывались в дочернее общество. ЗАО «НЭСКО» наделило дочернее общество имуществом путем передачи объектов основных средств в счет вклада в их уставный капитал.
В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов информация о наличии и движении инвестиций в уставные капиталы других организаций отражается на счете 58 «Финансовые вложения». Сумма вклада отражается на счете 58 в оценке согласно учредительным документам. Выявленная разница между оценкой вклада, отраженной по дебету счета 58, и остаточной стоимостью передаваемого объекта основных средств отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» как операционный доход или расход в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99.
В соответствии с п.п. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в том числе передача имущества в счет вклада в уставный капитал хозяйственных обществ или товариществ, для целей налогообложения реализацией не признается.
В этой связи передача объектов основных средств качестве вклада в уставные вклады других организаций не признается объектом налогообложения НДС.
2.4 Анализ основных средств на примере ЗАО «НЭСКО»
2.4.1 Анализ правильности документального оформления и бухгалтерского учета основных средств
В ходе выполнения выпускной квалификационной работы было проанализировано заполнение первичных документов по учету основных средств в частности формы №ОС-1, ОС-1а, С-1б, №ОС-2, ОС-3, ОС-4, ОС-6, ОС-14, ОС-15, за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г.