- наиболее распространенной является средняя степень уверенности аудитора в достоверности отчетности клиента. При этом она может быть вызвана тем, что по одним разделам учет хорошо организован, осуществляется квалифицированными специалистами, автоматизирован, налажен ВК, а по другим разделам учета складывается прямо противоположная картина.
Именно при средней степени уверенности применяются выборочные методы контроля. При этом проверке подвергается лишь определенная часть отчетности, отобранная по строгим правилам.
Выборочная аудиторская проверка имеет следующее преимущество перед сплошной аудиторской проверкой:
- оперативность – позволяет проводить экспертизу отчетности в сжатые сроки, не снижая при этом качества аудиторской проверки;
- повышение качества аудиторской деятельности – сокращая время аудиторской проверки, аудитор имеет возможность сосредоточиться на сборе более точных и надежных аудиторских данных, оперативно проверить качество работы привлеченных ассистентов, проводить их обучение во время аудиторской проверки;
- расширение программы аудиторской проверки – экономия рабочего времени на каждом участке дает возможность аудитору сосредоточиться на более важных или нетрадиционных сферах в бизнесе клиента;
- эффективность выборочного аудита – сокращение сроков аудиторской проверки, повышение ее качества – позволяет снижать стоимость и затраты времени на техническую сторону аудиторской проверки.
Аудиторский стандарт не преследует цель создать методические рекомендации для аудиторов. Его задачи – общее регулирование аудиторской выборки. Отсутствие нормативных документов, четкого алгоритма решений приводит на практике к тому, что аудиторы и пользователи бухгалтерско-финансовой отчетности используют выборочный метод для достижения нужных, заранее определенных результатов аудиторской проверки. И оценить достоверность таких данных невозможно.
Метод выборочной проверки основан на законах теории вероятностей, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно малой части.
Организация любого выборочного исследования включает в себя определение
- популяции выборки;
- единицы наблюдения;
- единицы отбора;
- методов отбора;
- объема выборки;
- проверку ее представительности (репрезентативности);
- порядка распространения выборочных данных на популяцию.
Популяция – набор определенных элементов. В аудите в качестве элементов могут выступать проводки, статьи, записи, из которых делается выборка и о которой эта выборка должна представлять информацию.
Для составления популяций вся документация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам – характеру документов, материально – ответственным лицам, временной последовательности и др. Например, если аудитор собирает информацию о дебиторской задолженности свыше определенной суммы, то исследуемой популяцией будет совокупность всех бухгалтерских документов, записей, затрагивающих расчеты с дебиторами, но не менее, чем на обусловленную сумму.
Единица отбора при таком типе выборок совпадает с единицей наблюдения – это документ, подготовленный на предприятии клиента или полученный от третьих лиц.
Единица наблюдения - при аудиторской проверке объективно обусловлена. Единицей наблюдения может быть какой-либо раздел или участок бухгалтерского учета, тип хозяйственных операций.
Единица отбора – в рамках одной и той же единицы наблюдения единицы отбора могут быть различными. Эффективность выборки повышается при определении в качестве единицы отбора элемента более детального уровня, но с условием, что этот элемент может быть проверен практически. Например, при аудите дебиторской задолженности в качестве единицы отбора могут выступать сумма расчетов с определенным покупателем; сумма счета-фактуры; отдельная позиция счета-фактуры.
Существуют три метода отбора элементов выборки:
1) Систематический метод отбора – подсчитывается интервал выборки; выбирается точка отсчета; выбираются все соответствующие элементы популяции.
Интервал выборки представляет собой частное от деления размера популяции на требуемый размер выборки. Например, популяция состоит из 250 элементов, требуемый размер выборки – 25. Тогда интервал выборки составит 10 (250 : 25). Произвольным началом выборки определен третий элемент популяции. Тогда в выборку попадают 3, 13, 23, 33, 43 и т.д.
2) Произвольный метод отбора – подразумевается, что каждый подлежащий выборке элемент популяции имеет одинаковую вероятность быть отобранным.
Для осуществления произвольного отбора применяются так называемые «датчики случайных чисел», представляющие собой специальные компьютерные программы, случайным образом формирующие номера элементов популяции.
3) Метод бессистемного отбора – производится без использования элементов, однако он ближе к произвольному методу выборки. Практически, это любой документ, который аудитор взял из папки. Применение этого метода широко распространено среди аудиторов, но субъективизм делает этот метод нестатическим.
2.9 Оценка системы внутреннего контроля
Описание системы внутреннего контроля на предприятии проводится для того, чтобы аудитор смог принять обоснованное решение о ее надежности, а следовательно, возможности опираться на нее при проведении проверки, Надежность системы контроля заключается в ее способности эффективно предупреждать и выявлять ошибки в учете как случайные, так и вытекающие из злонамеренных действий конкретных лиц.
При описании аудитором сферы деятельности предприятия его внимание сосредотачивается на отдельных участках контроля. Совершенно очевидно, что в различных отраслях контроль может усиливаться применительно к одним операциям и счетам и быть совсем неэффективным к другим. Например, контроль за товарными запасами в торговле, как правило, достаточно эффективен, в то время как контроль за материалами в промышленности нет; контроль за кассовыми операциями достаточно надежен в промышленности, и ненадежен в торговле, и т.п.
Обязанности руководства предприятия по созданию надежной системы учета и контроля в России носят законодательный характер и сводятся, в основном, к трем составляющим:
1) ведение учета в соответствии с действующим законодательством, включая проведение инвентаризаций;
2) создание системы материальной ответственности в соответствии с трудовым законодательством;
3) ведение делопроизводства, включая кадровый учет.
Поэтому аудитору, описывающему состояние внутреннего контроля, следует, прежде всего, указать в своем отчете, как руководство предприятия выполняет эти обязательные требования.
К методам контроля, применяемым высшим руководством, относят:
- создание службы внутреннего аудита;
- создание системы стратегического планирования, планов, прогнозов, смет, центров ответственности.
Вся система внутреннего контроля, включая финансовый контроль, служит следующих задач, стоящих перед исполнительным органом управления фирмы:
- обеспечивать последовательную и эффективную деятельность фирмы;
- придерживаться основной стратегии фирмы;
- обеспечивать сохранность активов;
- способствовать своевременному и полному отражению операций в учете.
2.10 Составление общего плана и программы аудита
Общий план - служит руководством в осуществлении программы аудита и составляется на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности СВК и рисков аудита. В процессе аудиторской проверки при необходимости возможна корректировка отдельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины их возникновения аудитором подробно документируются. В общем плане предусматриваются сроки проведения аудита, подготовка отчета (письменная информация руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В процессе планирования аудитор должен учесть трудозатраты, уровень существенности, произведенные оценки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит исполнитель формирует аудиторскую выборку.
В целом общий план аудиторской проверки должен предусмотреть:
- формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов, которые будут проводить аудиторскую проверку;
- распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностными уровнями по конкретным участкам аудиторской проверки;
- бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;
- предполагаемые сроки работы группы;
- инструктирование всех членов группы об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положением общего плана аудита;
- контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;
- разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;
- документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.
План должен быть подписан руководителем аудиторской организации и руководителем аудиторской группы, проводящей проверку экономического субъекта.
Программа аудита – является развитием общего плана аудита. Представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и является средством контроля за сроками и качеством выполнения работы для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы.