Особенности учета и аудита лизинга основных средств и его взаимосвязь с рентабельностью организации (стр. 2 из 14)
В зависимости от типа имущества различают: лизинг движимого имущества (оборудование, техника, автомобили, суда, самолеты и т.п.), в том числе нового и бывшего в употреблении; лизинг недвижимости (здания, сооружения).
По степени окупаемости имущества лизинг подразделяется на: лизинг с полной окупаемостью (или близкой к полной), когда в течение срока действия лизингового договора происходит полная или близкая к полной амортизация имущества и соответственно выплата лизингодателю стоимости имущества – финансовый лизинг; лизинг с неполной окупаемостью, при котором в течение срока действия одного лизингового договора происходит частичная амортизация имущества и окупается только часть ее – оперативный лизинг.
Финансовый лизинг представляет собой взаимоотношения партнеров, предусматривающие в течение периода действия соглашения между ними выплату лизинговых платежей, покрывающих полную стоимость амортизации оборудования или большую его часть, дополнительные издержки и прибыль лизингодателя. Данный вид лизинга характеризуется следующими основными чертами:
– участие кроме лизингодателя и лизингополучателя третьей стороны (производителя или поставщика объекта сделки);
– невозможность расторжения договора в течение основного срока аренды, то есть срока, необходимого для возмещения расходов арендодателя;
– продолжительный период лизингового соглашения (обычно близкий к сроку службы объекта сделки).
Если в договоре предусматривается соглашение (опцион) на покупку предмета сделки, стороны заранее определяют остаточную стоимость объекта, сдаваемого в лизинг.
Оперативный лизинг, как уже упоминалось, представляет собой правоотношения, при которых расходы лизингодателя, связанные с приобретением и содержанием сдаваемых в аренду предметов, не покрываются арендными платежами в течение одного лизингового контракта.
Демонстрация практической направленности разграничения лизинга на два названных последних вида осуществляется посредством отражения нескольких ее аспектов. Первый аспект обусловлен необходимостью конкретизации вопроса о правовом регулировании этих двух типов отношений. Здесь подчеркнем неточность законодательной формулировки названия параграфа 6 гл. 34 ГК РФ «Финансовая аренда (лизинг)», а также отсутствие в Законе РФ «О финансовой аренде (лизинге)» четких предписаний относительно юридической квалификации указанных отношений с точки зрения норм Кодекса. Анализ выделенных отличий, сущности охарактеризованных понятий позволяет сделать вывод о применимости норм параграфа 6 гл. 34 ГК лишь к отношениям финансового лизинга. Отношения оперативного лизинга следует квалифицировать как классическую аренду (параграф 1 гл. 34 ГК РФ), в ряде случаев адекватность их правовой регламентации может быть обеспечена путем использования конструкции договора проката (параграф 2 гл. 34 ГК). Второй аспект связан с реализацией правовых норм, установивших налоговые и амортизационные льготы, возможность использования которых предоставлена субъектам лизинговой деятельности. Исследование положений нормативных актов, отражающих направления инвестиционной политики государства, свидетельствует о государственной поддержке широкого применения именно операций именно финансового лизинга, что предопределено их экономической сущностью.
1.2 Особенности бухгалтерского учета лизинга основных средств
Основным документом, регулирующим порядок учета лизинговых операций, является Приказ Минфина России от 17.02.1997 №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга[4]«. При разработке этого Приказа были учтены следующие особенности лизинговой сделки:
– лизингодатель в течение всего действия договора лизинга является собственником имущества, переданного в лизинг;
– лизинговое имущество может учитываться либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя (по согласованию сторон договора).
В случае если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, используется следующая схема бухгалтерского учета:
– лизингодатель начисляет амортизацию на лизинговое имущество;
– лизинговые платежи, полученные лизингодателем, отражаются в учете на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
– лизингополучатель относит всю сумму лизинговых платежей на себестоимость продукции (работ, услуг).
В случае если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то применяется следующая схема:
– лизингодатель при передаче лизингового имущества на баланс лизингополучателя на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» отражает дебиторскую задолженность на сумму лизинговой сделки;
– на счете 98 «Доходы будущих периодов» отражается разница между общей суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества. Из каждого лизингового платежа выделяется сумма дохода лизинговой компании, представляющая собой разницу между величиной лизингового платежа и суммой возмещения стоимости имущества в составе платежа;
– сумма дохода уменьшает величину, учитываемую на счете 98 «Доходы будущих периодов», в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки». Дебиторская задолженность, учитываемая на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», уменьшается на величину всего лизингового платежа.
Лизингополучатель приходует лизинговое имущество по стоимости договора лизинга (т.е. общей сумме лизинговых платежей). Одновременно с оприходованием имущества лизингополучатель отражает кредиторскую задолженность на эту же сумму.
Лизинговые платежи представляют собой всю финансовую часть лизингового проекта. Именно они определяют для лизингодателя как возможность погашения понесенных затрат, так и возможность получения прибыли по сделке. Методы расчета лизинговых платежей и формы представления их результатов должны быть адекватны уровню лизингового проекта.
Финансовая часть каждого инвестиционного проекта формирует три основных отчета:
– бюджет доходов и расходов;
– бюджет движения денежных средств;
– баланс.
На основании этих трех отчетов и делается вывод об окупаемости проекта, о его налоговой нагрузке, о достаточности денежных средств и прибылях в каждом периоде. Именно по этим отчетам изучаются все особенности рассматриваемого проекта и принимается решение о его реализации, а после начала реализации отслеживается полнота исполнения намеченных планов.
Такой же подход должен использоваться и при расчете лизинговых платежей. Лизинговая компания оценивает свои доходы и расходы по сделке, поступление и выбытие денежных средств, долги и обязательства контрагентов и для оценки проекта также использует три упомянутых отчета. Поэтому планирование лизинговых платежей только через оценку движения денежных средств без учета доходов и расходов или наоборот приводит чаще всего к нежелательным результатам. Совокупность таких лизинговых платежей по каждому проекту и определяет финансовое состояние лизинговой компании в целом.
Основная задача бюджета доходов и расходов – отразить ожидаемые финансовые результаты в каждом временном периоде и в целом по лизинговому проекту. Основная задача бюджета движения денежных средств – определить достаточность денежных средств в любом временном периоде для реализации лизингового проекта.
Расчет лизинговых платежей для кредитной схемы приобретения имущества. Рассчитывается сумма квартального платежа приобретателя имущества по следующей формуле:
где П – квартальный платеж по кредитному договору;
Пк – квартальная сумма процентов по кредиту;
Ок – квартальная выплата основной суммы кредита.
Далее рассчитывается сумма квартальных налоговых вычетов по следующей формуле:
где Нв – квартальные налоговые вычеты;
А – квартальная сумма амортизации в целях налогообложения;
Ни – квартальный налог на имущество.
Рассчитывается сумма квартальной экономии налога на прибыль по следующей формуле:
Sэ = Н x 24%,
где Sэ – сумма квартальной экономии налога на прибыль;
Н – квартальные налоговые вычеты.
Расчет лизинговых платежей для лизинговой схемы приобретения имущества. Рассчитывается поквартальный лизинговый платеж при условии учета имущества на балансе лизингодателя по следующей формуле:
где ЛП – квартальный лизинговый платеж;
А – квартальная сумма амортизации в целях налогообложения;
1/12С – квартальная сумма страховки, рассчитанная исходя из срока лизинга, равного 36 мес.;
Ни – квартальный налог на имущество;
Пк – квартальная сумма процентов по привлеченным кредитным ресурсам;
Sв – квартальная сумма вознаграждения лизингодателя.
Рассчитывается сумма квартальной экономии налога на прибыль по формуле:
Sэ = (ЛП + Ни + А) x 24%,
где Sэ – сумма квартальной экономии налога на прибыль;
ЛП – квартальные лизинговые платежи в течение срока действия договора лизинга;
Ни – налог на имущество, подлежащий уплате в бюджет лизингополучателем после окончания срока лизинга и оприходования имущества на свой баланс;
А – амортизационные отчисления, начисленные лизингополучателем с выкупной стоимости имущества после окончания срока лизинга;