Если вексель приобретается в качестве объекта финансовых вложений, учет происходит согласно Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 утвержденного приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н.
При проведении аудиторской проверки вексельного обращения особое внимание обращается на используемый для бухгалтерского учета финансовых векселей счет 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (если срок погашения векселей превышает один год) или счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения" (если срок погашения векселей менее одного года).
Аудитор должен проверить порядок списания кредиторской задолженности, обеспеченной векселем, по которой истек срок исковой давности и не исполнен протест, производится в порядке, установленном Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, - на финансовые результаты.
При налогообложении к зачету принимается стоимость товарно-материальных ценностей, использованных в производственном процессе, по стоимости приобретения с учетом процентов по коммерческому кредиту, а также стоимость работ и услуг, оплаченных подрядчиком с предоставлением отсрочки в платеже.
Кредиторская задолженность, обеспеченная векселем и списанная по его неоплате по истечении срока исковой давности на финансовые результаты, подлежит налогообложению в составе прибыли в общем порядке.
Аудиторская проверка подразумевает собой и исследование учета обычных операций на счете 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” в частности, субсчета "Расчеты в порядке инкассо" (который может быть с подразделением задолженности на срочную и просроченную), субсчета "Векселя полученные" и "Векселя полученные, но не оплаченные в срок".
При получении векселя в счет задолженности по счету организация-продавец (векселедержатель — по простому векселю или трассант — по переводному векселю) должна сделать записи по счету 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” внутренними оборотами с субсчета "Расчеты в порядке инкассо" на субсчет "Векселя полученные".
Если возникает ситуация отказа от акцепта или неоплате векселя и осуществлении протеста по векселю задолженность у организации-продавца должна списываться со счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” в дебет счета 63 “Расчеты по претензиям” на субсчет "Претензии по векселям".
Наряду с этим векселедержатель может требовать оплаты векселя в порядке регресса (обратного требования) от других ответственных лиц (векселедателя, индоссантов, авалистов), солидарно обязанных перед векселедержателем. Расходы, понесенные при этом, относятся с кредита счетов учета денежных средств в дебет счета 63 “Расчеты по претензиям”, с одновременным списанием их с кредита счета 63 “Расчеты по претензиям” в дебет счета 91 " Прочие доходы и расходы ".
При аудировании налогообложения операций по продаже продукции (работ, услуг), обеспеченных векселем, следует учесть, что к налогообложению принимается их договорная, а не вексельная стоимость. То есть подсчет выручки производится от контрактной стоимости объекта сделки.
Вексельный процент (доход) учитывается как внереализационный доход и облагается у организации-продавца налогом на прибыль в общей сумме прибыли в общеустановленном порядке. Вексельный процент облагается налогом на добавленную стоимость.
В целях налогообложения дата реализации векселя определяется согласно статьи 167 главы 21 Налогового Кодекса РФ:
дата реализации товаров (работ, услуг) в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6-8 настоящей статьи, определяется: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, как день оплаты товаров (работ, услуг).
Той же статьей Налогового Кодекса РФ оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров(выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются: (в ред. Федерального закона от 29.12.2000 № 166-Ф3)
а) поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента);
б) прекращение обязательств зачетом;
в) передача прекращение налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.
В случае прекращения встречного обязательства покупателя товаров (работ, услуг) по оплате этих товаров (работ, услуг) признается оплата покупателем - векселедателем (либо иным лицом) указанного векселя или передача налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.
Учет обращения векселей между организациями зависит от их обеспечения, соответствия размера вексельной суммы обеспечению, характера гашения векселя и других причин. Поэтому при проведении аудиторской проверки необходимо серьезно подойти к определению типа векселя, а также обратить внимание на особенности бухгалтерского учета векселей.
Рассмотрим несколько вариантов использования векселей в обращении между организациями.
При проведении аудиторской проверки могут возникать вопросы правильности бухгалтерского учета операций с векселями, поэтому в данной работе подробно рассматривается порядок учета операций с векселями полученными, с векселями переводными, простыми товарными.
Вопрос отражения векселя полученного возникает, когда организация-продавец до наступления срока платежа, установленного в переводном векселе, передает вексель третьей стороне, как правило, организации-поставщику в счет погашения задолженности за купленные у него ценности, либо выполненные работы и услуги.
В данном случае организация-продавец должна сделать индоссамент на переводной вексель с передачей права по нему организации-поставщику.
В учете организации-продавца должна быть сделана запись:
Дебет 60 субсчет "Расчеты в порядке инкассо"
Кредит 62 субсчет "Векселя полученные".
Организация-продавец может получить от организации-получателя вексель в обеспечение будущих поставок в определенной сумме, превышающей на дату ее получения сумму совершенных поставок по договору.
В данном случае делаются следующие записи (при определении реализации по моменту отгрузки):
а) — отражение на соответствующих субсчетах обеспечения поставки ценностей (работ, и услуг) векселем (при этом за балансом вексель отражается по полной вексельной стоимости)
Дебет 62 субсчет "Векселя полученные"
Кредит 62 субсчет "Расчеты в порядке инкассо";
— отражение полученных в счет векселя сумм при выполнении объема поставок согласно договору
Дебет 51 (52) -“Расчетный счет”
Кредит 62 - “Расчеты с покупателями и заказчиками”;
б) — отражение векселя на соответствующих субсчетах как обеспечения произведенной поставки ценностей (работ, услуг) векселем (при этом за балансом вексель отражается по полной вексельной стоимости)
Дебет 62 субсчет "Векселя полученные"
Кредит 62 субсчет "Расчеты в порядке инкассо";
— отражение погашения задолженности поставщику за полученные ценности (работы, услуги) в пределах стоимости поставленных векселедателю ценностей (работ, услуг) по передаче векселя покупателя поставщику ценностей (работ, услуг)
Дебет 60 “ Расчеты с поставщиками и подрядчиками”
Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”;
— отражение погашения задолженности поставщику в сумме превышения стоимости отпущенных ценностей (работ, услуг) - над стоимостью векселя
Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”
Кредит 51 (52) “Расчетный счет”;
в) — отражение стоимости, полученного от организации-покупателя векселя, в счет оплаты будущих поставок ценностей (работ, услуг)
Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения”
Кредит 76 “Расчеты с кредиторами и дебиторами”;
— отражена поставка ценностей (работ, услуг) в адрес организации-покупателя
Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”
Кредит 90 “Реализация продукции (работ, услуг)”;
— отражено закрытие задолженности организации-покупателя в пределах стоимости произведенных поставок
Дебет 76 “Расчеты с кредиторами и дебиторами”
Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”;
— получены материальные ценности, работы, услуги
Дебет 10 ... -“Материалы”
Кредит 60 -“Расчеты с поставщиками и подрядчиками”;
— отражена операция по передаче векселя в счет оплаты полученных от третьей организации ценностей
Дебет 60 -“Расчеты с поставщиками и подрядчиками”
Кредит 58 -“Краткосрочные финансовые вложения”;
Таким образом, у организации-векселеполучателя остается задолженность перед векселедателем на разницу между вексельной суммой и стоимостью отгруженных ему товаров (работ, услуг).
Аудитор должен обратить внимание на то, что организация может использовать товарные векселя для совершения отдельных операций с участием банка.
Банк может предоставить организации кредит под учет (дисконтирование) векселей; выдать ссуду в форме вексельного кредита; принять векселя на инкассо для получения платежей и оплаты векселей в срок, а также предоставить организации банковскую гарантию.