Для проведения работ по модернизации были списаны закупленные ранее для этого материалы на сумму 120 000 руб.
Первоначальная стоимость производственной линии - 559 104 руб. (в бухгалтерском и налоговом учете). К моменту проведения модернизации объект эксплуатировался в течение 5 лет.
В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1) производственная линия относится к пятой группе. Согласно приказу руководителя был установлен срок полезного использования - 8 лет (96 месяцев).
Согласно учетной политике, амортизация начисляется линейным способом в бухгалтерском и налоговом учете.
Фирма применяет амортизационную премию. Размер премии - 10%.
Срок полезного использования производственной линии в результате модернизации не изменился.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет 08/3 - Кредит 10/5 - 120 000 руб. - списаны на модернизацию закупленные ранее материалы;
Дебет 08/3 - Кредит 60 - 368 000 руб. - отражена стоимость услуг подрядчика за проведенную модернизацию на сумму без НДС;
Дебет 19/1 - Кредит 60 - 66 240 руб. - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре подрядчика;
Дебет 60 - Кредит 51 - 434 240 руб. - перечислены подрядчику денежные средства за модернизацию;
Дебет 01 - Кредит 08/3 - 488 000 руб. - увеличена первоначальная стоимость производственной линии на сумму стоимости проведенной модернизации;
Дебет 68/"Расчеты по НДС" - Кредит 19/1 - 66 240 руб. - сумма "входного" НДС предъявлена к вычету.
До модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете была одинаковой.
Для целей бухгалтерского учета:
Nа = 100% : 8 лет = 12,5%;
Агод = 559 104 руб. x 12,5% = 69 888 руб.;
Амес. = 69 888 руб. : 12 мес. = 5824 руб.
Для целей налогового учета:
Nа = 1/96 мес. x 100 = 1,04%;
Амес. = 559 104 руб. x 1,0416% = 5824 руб.
После модернизации организация воспользовалась правом на амортизационную премию (ПА) в размере 10% от стоимости произведенных работ:
ПА = 488 000 руб. x 10% = 48 800 руб.
Поскольку в бухгалтерском учете амортизационная премия не предусмотрена, то возникает налогооблагаемая временная разница, которая приведет к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО):
ОНО = 48 800 руб. x 24% = 11 712 руб.
Дебет 68/"Расчеты по налогу на прибыль" - Кредит 77 - 11 712 руб. - начислено ОНО.
По мере начисления амортизации ОНО подлежит списанию.
Поскольку срок полезного использования модернизированного объекта остался неизменным, то и нормы амортизации не изменились. Однако суммы амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будут разными.
В бухгалтерском учете для расчета суммы амортизации следует остаточную стоимость производственной линии увеличить на величину расходов по модернизации: (559 104 - 69 888) руб. x 5 лет + 488 000 руб. = 697 664 руб.
Тогда размер ежемесячных амортизационных отчислений в оставшиеся 3 года срока полезного использования составит: 697 664 руб. : 3 года : 12 мес. = 19 379,56 руб.
В налоговом учете размер ежемесячных амортизационных отчислений составит: (559 104 + 488 000 - 48 800) руб. x 1,0416% = 10 398,33 руб.
Таким образом, период списания стоимости производственной линии увеличится. В результате возникнут расхождения между бухгалтерской и налоговой суммами амортизации. Это приведет к образованию налогооблагаемой временной разницы и, как следствие, - к появлению отложенного налогового актива (ОНА).
3.2.5 Бухгалтерский и налоговый учет инвентаризации основных средств на предприятии
Для инвентаризации основных средств МУП «Североморскводоканал» создал специальную комиссию, которая состоит из тех же лиц, что и комиссия по приму основных средств к учету.36 При проведении инвентаризации МУП «Североморскводоканал» руководствуется Методическими указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49.
Инвентаризация основных средств в учреждении проводится один раз в год, а библиотечного фонда один раз в пять лет. Инвентаризация производится на основании Приказа о проведении инвентаризации форма № ИНВ22 от 22.12.2006г. Комиссия производила осмотр объектов и заносила в Инвентаризационную опись (Приложение 11) их полное наименование, инвентарные и заводские номера, если таковые имелись.
В бухгалтерском учете итоги инвентаризации отражаются следующим образом.
Если выявлены ранее не учтенные объекты основных средств, то их необходимо поставить на учет по первоначальной стоимости, которая определяется текущими рыночными ценами. Амортизация будет начисляться исходя из первоначальной стоимости и установленного срока полезного использования.
Дебет 08/4 - Кредит 91/1 - отражена рыночная стоимость ранее не учтенных объектов основных средств;
Дебет 01 - Кредит 08/4 - принят объект основных средств к учету;
Дебет 91/9 - Кредит 99 - отражена прибыль при принятии на учет ранее не учтенного объекта основных средств.
В налоговом учете стоимость излишков имущества, выявленных в ходе инвентаризации, признается в составе внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ).
Если на предприятии МУП «Североморскводоканал» была обнаружена недостача объектов основных средств, то материально ответственные лица должны объяснить этот факт. Только после этого руководитель организации принимает решение о снятии с учета недостающих объектов.
Сумма недостач может быть отнесена на виновное лицо, если оно установлено.
Если виновники не установлены, то должны быть получены соответствующие подтверждающие документы: решение следственных или судебных органов.
Для целей бухгалтерского учета убытки от списания недостач основных средств учитываются в составе прочих расходов.
В бухгалтерском учете недостачи и потери материальных ценностей отражаются на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
При списании с учета недостающих объектов основных средств делают следующие записи:
Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - списана первоначальная стоимость недостающих основных средств;
Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - списана амортизация, накопленная к моменту списания с учета;
Дебет 94 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость недостающего объекта основных средств;
Дебет 73/2 - Кредит 94 - отнесена остаточная стоимость недостающего объекта основных средств на виновное лицо.
С виновника может быть взыскана рыночная стоимость недостающих основных средств. В этом случае разницу между рыночной и остаточной стоимостью недостающего основного средства относят на доходы будущих периодов:
Дебет 73/2 - Кредит 98/4 - отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью недостающего основного средства.
«Североморскводоканал» для целей налогообложения стоимость излишков в виде объектов основных средств, выявленных в результате инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов. Первоначальная стоимость таких основных средств является их рыночная стоимость. Ущерб от недостачи в случае, когда виновники не установлены, а также убытки от хищения для целей налогообложения прибыли принимаются в качестве внереализационных расходов.
3.2.6 Бухгалтерский и налоговый учет выбытия основных средств
Объекты основных средств в МУП «Североморскводоканал» выбывают и списываются с баланса предприятия в результате: продажи объекта основных средств, списания в случае полного физического или морального износа, безвозмездной передачи, пришедших в негодность вследствие стихийных бедствий и иных чрезвычайных ситуаций.
Выбытие основных средств в МУП «Североморскводоканал» оформляется Актом о списании основных средств (Приложение 12) № ОС-4.
На основании оформленного акта на списание объекта основных средств в инвентарной карточке производится отметка о выбытии и снятии объекта с учета. Налоговый учет операций по выбытию и перемещению объектов основных средств ведется в регистре по выбытию и поступлению основных средств (Приложение 13, 14).
Рассмотрим на примере, как производится выбытие основных средств вследствие его реализации.
Пример 1. МУП «Североморскводоканал» решил ликвидировать устаревшее технологическое оборудование.
Первоначальная стоимость ликвидируемого объекта 602 000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту выбытия - 598 545 руб.
За демонтаж рабочим фирмы начислена заработная плата в сумме 9000 руб.
Материалы (запасные части), оставшиеся после разборки оборудования, были оприходованы по рыночной стоимости на дату списания объекта - 5000 руб.
В соответствии с Классификацией основных средств технологическое оборудование было отнесено к пятой группе со сроком эксплуатации 8 лет.
Организации присвоен 4-й класс профессионального риска, тариф - 0,5%.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - 602 000 руб. - списана первоначальная стоимость ликвидируемого объекта;
Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 598 545 руб. - списана амортизация, накопленная к моменту ликвидации;
Дебет 91/2 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 3455 руб. - списана остаточная стоимость ликвидируемого объекта;
Дебет 91/2 - Кредит 70 - 9000 руб. - начислена заработная плата рабочим за демонтаж объекта;
Дебет 91/2 - Кредит 69 - 2340 руб. - начислен ЕСН от заработной платы рабочим за демонтаж объекта;
Дебет 91/2 - Кредит 69 - 45 руб. - начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;
Дебет 10/5 - Кредит 91/1 - 5000 руб. - оприходованы запасные части, оставшиеся после разборки объекта по рыночным ценам;