- примерный календарный план оказания аудиторских услуг и состав участвующей в этом группы аудиторов;
- общая характеристика применяемых методов проведения проверки и оказания услуг;
- уровень существенности возможных ошибок, устанавливаемый при проведении аудита;
- согласие руководства предприятия на использование результатов, полученных предшествующей аудиторской организацией;
- указания по ограничению ответственности аудиторской организации;
- порядок оплаты дополнительных расходов, возникающих в ходе оказания аудиторских услуг;
- условия дальнейшего развития договорных отношений между аудиторской организацией и предприятием.
В зависимости от поставленной в договоре цели аудита результаты проверки могут оформляться заключением, отчетом или справкой. Эти данные носят конфиденциальный характер, и ответственность за их разглашение аудиторами также может быть предусмотрена в договоре.
Важным моментом при заключении договора является оценка стоимости аудиторских услуг. Она должна определяться с учетом объема и трудоемкости предстоящих работ, уровня возможного аудиторского риска, предполагаемого эффекта для клиента и других факторов.
Все используемые в настоящее время формы и виды оценки стоимости аудиторских услуг условно можно разделить на следующие группы:
- аккордная оплата, при которой сумма оплаты определяется и фиксируется в договоре до начала проверки. Как правило, ее определяют произвольно в зависимости от финансовых возможностей клиента (в размере 0,1 - 1,0% от объема реализации за проверяемый период). Нередко аудиторы предварительно знакомятся с особенностями деятельности клиента, оценивают аудиторский риск, примерную трудоемкость работ, после чего они определяют общую стоимость работ, Недостатком аккордной оплаты относится невозможность обоснованно оценить реальную трудоемкость работы и предусмотреть непредвиденные обстоятельства, которые могут повлиять на нее, а значит отразиться на финансовом положении аудиторской организации;
- повременная оплата, которая наиболее распространена на рынке аудиторских услуг во всех странах. Она базируется на оценке стоимости одного часа (дня) работы аудитора, которая зависит от его квалификации. При появлении непредвиденных обстоятельств увеличение трудоемкости прямо пропорционально стоимости работ;
- сдельная оплата, которая применяется, как правило, при восстановлении бухгалтерского учета. Расчет производится исходя из определения стоимости одной операции, выполненной аудитором, или стоимости одного показателя в отчетности;
- оплата по результатам, которая предусматривает отказ аудиторской организации от заранее определенной суммы за предоставленную услугу и установление оплаты в виде доли от сэкономленных для клиента финансовых ресурсов. Эта экономия возникает в результате выявления ошибок в ведении учета, оформлении документации, уплаты налогов и т. п.;
- комбинированная оплата, представляющая различные комбинации из перечисленных выше форм и видов оплаты. Например, в договоре определяется общая стоимость услуги (аккорд) плюс определенный процент от достигнутой экономии средств клиента при выявлении налоговых ошибок или резерв на непредвиденные обстоятельства и т. п.
Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый (однократное оказание услуги) или долгосрочный (неоднократное оказание услуги в течение определенного периода времени) характер, исходя из наличия у аудиторской организации соответствующей лицензии. В случае Достижения повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться. Изменения и дополнения к договору должны быть оформлены в письменном виде.
2.5. Планирование аудита
Для качественного выполнения проверки в установленные сроки аудиторской организации необходимо составить продуманный план предстоящих работ.
Планирование аудита осуществляется с целью:
- установить объем проверяемой информации, время проведения проверки, а также величину и состав группы аудиторов, привлекаемых для проверки;
- определить перечень аудиторских процедур и методику их применения;
- определить состав информации, которую клиент должен предоставить для установления возможности применения выборочных методов контроля.
В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Планирование аудита" [8, с. 208 - 215] аудиторская организация должна согласовать с клиентом основные организационные вопросы, связанные с проведением проверки, до написания письма-обязательства и до заключения договора о проведении аудита. Поэтому предварительное планирование осуществляется еще на стадии определения объема аудита, то есть в процессе знакомства аудиторов с финансово-хозяйственной деятельностью клиента и оценки степени влияния на нее внешних и внутренних факторов. Аудиторы должны получить необходимую информацию на основе личных бесед с руководством и специалистами предприятия, осмотра производственных помещений и мест хранения ценностей, изучения бухгалтерской и статистической отчетности, учредительных и различных других внутренних документов, материалов проверок налоговых органов, службы внутреннего аудита и т. д. Такая информация обобщается в рабочем документе "Основная информация о клиенте".
На этапе предварительного планирования осуществляется общее знакомство с системой внутреннего контроля. В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита" в процессе такого ознакомления аудиторская организация получает общее представление о специфике и масштабах деятельности предприятия, системе его бухгалтерского учета, структуре службы внутреннего аудита и ее месте в системе управления, составе решаемых внутренними аудиторами задач, их профессионализме, регулярности и качестве проводимых ими проверок, принятых мерах по обеспечению сохранности имущества, надежности бухгалтерского учета и достоверности отчетности [8, с. 227 - 235]. Если по результатам общего знакомства будет сделан вывод о ненадежности системы внутреннего контроля, "низком" ее уровне, то полагаться на эту систему нецелесообразно. Наоборот, если по мнению внешних аудиторов можно доверять системе внутреннего контроля предприятия, то им предстоит выполнить в дальнейшем первичную оценку надежности этой системы и подтвердить достоверность такой оценки на этапе выполнения аудиторских процедур по однородным группам хозяйственных операций.
Если на предприятии создана служба внутреннего аудита, то в процессе планирования аудиторской проверки следует также оценить работу этой службы. Для формирования такой оценки изучается:
- организационный статус: положение службы внутреннего аудита в системе управления предприятия, ее возможности и способность соблюдать объективность и независимость, наличие или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и (или) собственниками предприятия на внутренний аудит;
- компетентность: профессиональное образование и навыки (опыт работы) внутренних аудиторов, политика найма, обучения и повышения их квалификации, степень понимания ими стоящих задач и проблем;
- профессиональный уровень: состояние планирования, контроля и документирования работы службы внутреннего аудита, наличие и содержание соответствующих положений по внутреннему аудиту, рабочих программ и рабочей документации;
- функциональные рамки: содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего аудита;
- уровень значимости: рассматриваются и принимаются ли к исполне-нию руководством и (или) собственниками предприятия рекомендации внутреннего аудита. В том случае, если аудиторская организация характеризует деятельность службы внутреннего аудита как достаточно эффективную, то результаты ее работы могут использоваться при проведении проверки. Это позволит сократить объем аудиторских процедур, но только после дополнительного ознакомления внешних аудиторов с рабочей документацией внутреннего аудита.
Затем формируется группа аудиторов и распределяются обязанности и ответственность между ними. В состав группы для проведения проверки включаются квалифицированные (старшие, ведущие) аттестованные аудиторы, назначаемые ответственными за выполнение отдельных разделов аудита, и аудиторы-ассистенты. Последние, как правило, не имеют аудиторских аттестатов и выполняют комплекс работ по сбору аудиторских доказательств, их документированию и анализу. При этом следует учитывать бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита, предполагаемые сроки работы, количественный состав группы, должностной и квалификационный уровень членов группы. Указанные сведения обобщаются в рабочем документе "Состав аудиторской группы и распределение обязанностей внутри группы" (см. табл. 2.2.).
Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация должна получить дополнительные сведения о проверяемом предприятии, которая обобщается в рабочем документе "Дополнительная информация о клиенте''. В процессе подготовки общего плана и программы аудита дается предварительная оценка эффективности системы внутреннего контроля на предприятии, устанавливается приемлемый уровень существенности и аудиторского риска, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной, выявляются значимые для аудита области, намечается объем и последовательность выполнения аудиторских процедур, выбираются методики контроля.