Стандарт аудита "Оценки рисков и внутренний контроль" требует от аудитора получения и документального оформления оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля для определения аудиторского подхода.
При проверке внутреннего контроля аудитор проверяет следующее:
1) Соблюдались ли специфические процедуры контроля при создании системы внутреннего контроля посредством бухгалтерской службы предприятия.
2) Прежде всего, установлена ли система выдачи разрешений руководством на те или иные хозяйственные операции и виды деятельности. В этих целях определена ли соподчиненность должностных лиц с правом подписи финансовых документов исходя из сущности операции, размера денежных сумм. Закреплено ли такое право работника в должностных инструкциях или в приказе о приеме на работу.
3) Разработана ли в бухгалтерии схема документооборота с указанием последовательности выписки документов, санкционирования операции подписями должностные лиц, завершая процедурами сдачи их в архив.
4) Определены ли бухгалтерией формы бланков документов или выбраны из имеющихся на данный момент образцов. При этом необходимо проверить протестированы ли бухгалтерской службой реквизиты документов, насколько они раскрывают существа описываемой в них операции, учтены ли при этом требования бухгалтерского, статистического и оперативного (налогового) видов учета.
5) Надежна ли система регистрации и сквозной нумерации документов. Обеспечивает ли эта мера ломоту регистрации всех операции предприятия и сохранность информации на бумажном носителе.
6) Какова система обеспечения сохранности электронной версии
бухгалтерии, своевременно ли оформляются документы и регистры
учета на бумажном носителе и закреплены ли они в переплет.
7) Производятся ли сверки учетных данных с фактическими, кем и как часто меняются исполнители этих работ, не имеет ли место "фактор срастания".
8) Распределены ли обязанности между работниками бухгалтерии таким образом, что намеренные и случайные ошибки, допущенные одним, выявляются другим бухгалтером. Предусмотрены ли условия, исключающие возможность и необходимость сговора между должностными лицами. В частности, произведено ли разделение обязанностей между лицами:
- санкционирующими и осуществляющими операции;
- обеспечивающими физическое хранение и контроль за их использованием;
- отражающими операции в учете.
9) Соблюдается ли своевременность предоставления трудового отпуска бухгалтерам и другим должностным лицам.
10) Оформлены ли договоры о материальной ответственности с лицами, имеющими доступ к активам предприятия. Не имеют ли работники какие-либо юридические ограничения для работы с ценностями.
11) Соблюдается ли последовательность обработки информации в бухгалтерском учете: от первичных документов до финансовой отчетности.
На основе профессионального суждения аудитор оценивает общее состояние контрольной среды. Контрольная среда состоит из следующих факторов:
- философия управления и стиль работы руководства и бухгалтерской службы;
- организационная структура предприятия;
- состав и деятельность отдела внутреннего аудита;
- методы распределения полномочий и ответственности;
- методы контроля, используемые управленческим звеном;
- кадровая политика;
- влияние внешней среды.
Хозяйственные операции предприятия всех видов подвергаются тестированию по основным направлениям внутреннего контроля с позиции реальности, полноты, разрешения, точности, классификации, учета, периодизации. (таблица 3)
Таблица 3
Контроль хозяйственных операций
| Направление контроля | Что означает | Что выявляет |
| Реальность | Зафиксированные операции достоверны и подтверждены данными документов | Бестоварные или неотфактурованные операции |
| Полнота | Все фактически совершенные операции записаны, ни одна не пропущена | Фактически совершенные, но не зарегистрированные операции |
| Разрешение | Операции санкционированы в соответствии с политикой компании | Не санкционированное списание активов компании |
| Учет | Учет операции полностью завершен | Расхождения между синтетическим и аналитическим учетом, несписанные доходы и расходы |
| Периодиза-ция | Периодизации записаны в соответствующем периоде | Искажение отчетности |
| Точность | Все суммы должным образом исчислены | Количество не соответствует фактическому наличию, цена завышена или занижена, допущены арифметические ошибки, описки цифр |
| Классифика-ция | Операции отнесены на соответствующие счета | Неправильные бухгалтерские проводки |
Для подтверждения эффективности функционирования контрольных мероприятий и процедур были использованы четыре типа процедур тестирования контрольных моментов на предприятии Карагандинский литейный завод:
1. Опрос компетентных работников предприятия. (Примерный вопросник представлен в Приложении 8)
2. Проверка документов записей и сообщений.
3. Наблюдение.
4. Повторное выполнение.
В результате оценки уровня риска контроля в области учета готовой продукции на предприятии Карагандинский литейный завод было выявлено:
- наличие на предприятии Карагандинский литейный завод должным образом оборудованных специально приспособленных помещений склада;
- оптимальное размещение запасов готовой продукции, обеспе-чивающее возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида запасов прикрепляется ярлык с указанием данных о находящемся запасе;
- оснащение мест хранения запасов весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой, поскольку готовая продукция в натуральном выражении оценивается в весовых единицах;
- круг лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов (кладовщиков и экспедиторов), за правильное и своевременное оформление этих операции, а также за сохранностью вверенных им запасов;
- существует заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности;
- существует перечень должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск продукции, а также выдавать разрешения (пропуска) на вывоз продукции со складов;
Из недостатков системы внутреннего контроля было выявлено:
- отсутствие списка лиц, имеющих право подписи первичных документов, утвержденного руководителем Карагандинского литейного завода по согласованию с главным бухгалтером (в списке указываются должность, фамилия, имя, отчество и уровень компетенции (тип или виды операций, по которым данное должностное лицо имеет право принятия решений).
- увольнение и перемещение материально ответственных лиц осуществляется без согласования с главным бухгалтером предприятия;
- При увольнении или переводе работников в распорядительные документы не вносятся изменения.
В результате был сделан вывод, о том, что риск контроля на предприятии Карагандинский литейный завод составляет 30%.
Как уже было отмечено выше, риск необнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска.
Формула исчисления риска необнаружения выглядит следующим образом:
PН = ПАР / (ВХР× РК) (1)
где: РН – риск не обнаружения
ПАР – приемлемый аудиторский риск
ВХР – внутрихозяйственный риск
РК – риск контроля.
Для аудита выпуска готовой продукции и ее реализации риск необнаружения составил:
PН = 5% / (50% × 30%)= 3%
Следующим шагом аудитора на этапе планирования было определение ключевых по значимости областей проверки и составление аудиторской программы по проверке учета выпуска и реализации готовой продукции.
Ключевыми областями аудиторской проверки выпуска и реализации готовой продукции были признаны следующие:
- аудит учета затрат, включаемых в себестоимость продукции;
- аудит калькулирования себестоимости готовой продукции;
- аудит учета выпуска готовой продукции;
- аудит учета отгрузки и реализации готовой продукции;
- аудит учет расходов по реализации готовой продукции.
Также в программе аудита указываются следующие основные положения:
- цель аудита;
- основные участки работы предприятия и объекты учета, подлежащие проверке.
- характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.д.);
- предполагаемая продолжительность проверки.
В программе аудиторской проверки указано последовательное осуществление необходимых аудиторских процедур и их исполнителей.
Таким образом, первоначальным этапом аудиторской проверки выпуска и реализации готовой продукции на предприятии Карагандинский литейный завод явилось общее ознакомление с деятельностью предприятия, а также планирование аудиторской проверки и составление детальной программы аудита. На последующих этапах будет осуществлена детализация аудита путем составления конкретных проверочных процедур.
Аудиторская проверка начинается с ознакомления с отделом бухгалтерского учета Карагандинского литейного завода. На этапе ознакомления устанавливалось следующее: