затраты по приобретению прав на услуги сторонних организаций, используемые при производстве туристского продукта;
затраты, связанные с деятельностью производственного персонала;
управленческие расходы;
коммерческие расходы.
В процессе калькулирования сопоставляются затраты на производство туристских продуктов с их количеством и определяется себестоимость поездки одного туриста (группы туристов). Эта система учета, при которой все затраты, осуществленные при производстве туристского продукта, распределяются на все его виды, дает представление о всех затратах организации по формированию и реализации единицы туристского продукта, при этом они отражаются на счете 20 "Основное производство", где определяется полная фактическая себестоимость каждого его вида. Покупатель тура нуждается в информации о возможной цене тура, чтобы иметь возможность выбора между фирмами по предлагаемому качеству и цене услуг, поэтому специалисты в сфере бухгалтерского учета должны планировать косвенные расходы предстоящего периода исходя из их величины на плановые периоды, а затем предполагаемую сумму косвенных расходов распределять между отдельными заказами (группами) в соответствии с выбранной базой.
Права на оказываемые туристские услуги могут быть включены в состав себестоимости турпродуктов только после их приобретения туроператором, т.е. после того момента, когда последний может воспользоваться этими услугами. Поэтому важно четко оговаривать в договорах момент приобретения покупателем прав на туристские услуги.
Особенностью гостиниц является то, что они имеют несколько направлений деятельности, соответственно и видов выручки от реализации, основной из которых является выручка от сдачи номеров, т.е. реализация непосредственно гостиничных услуг. Современные гостиницы предоставляют своим клиентам целый комплекс услуг. Нередко гостиницы на своем балансе содержат рестораны, бары, сауны, автостоянки и т.д., поэтому в такой ситуации гостиничный комплекс может столкнуться с различными системами налогообложения. Наличие различных систем налогообложения требует обязательного раздельного учета по видам предоставляемых услуг.
Следовательно, в бухгалтерском учете гостиничного комплекса по счету 90 "Продажи" должны быть открыты следующие субсчета:
а) "Выручка от услуг по проживанию";
б) "Выручка мини-бара";
в) "Выручка автостоянки" и т.д.
Услуги по проживанию являются для гостиницы основным видом деятельности. Следовательно, выручка от реализации таких услуг будет отражаться на счете 90 "Продажи" субсчет "Выручка".
Особенностью оказания гостиничных услуг является отсутствие незавершенного производства. С учетом временной определенности фактов хозяйственной деятельности по окончании отчетного периода (месяца) затраты на оказание гостиничных услуг должны быть полностью списаны в дебет счета 90 (на себестоимость реализованных услуг), так как переходящего сальдо по счету 20, субсчет "Затраты на оказание гостиничных услуг" быть не должно. Поэтому следует для обеспечения достоверности учитывать факт проживания гостей по ежедневному оказанию услуг на отчетную дату.
В целях налогообложения прибыли в учетной политике гостиницы должен быть закреплен один из двух возможных вариантов: либо кассовый метод, либо метод начисления. Согласно кассовому методу признание доходов производится только после получения денежных средств и их эквивалентов (т.е. когда деньги заработаны и получены). По методу начисления доходы признаются в том отчётном периоде, в котором они заработаны, а не получены. Международные стандарты финансовой отчётности провозглашают метод начисления.
Кассовый метод признания выручки могут себе позволить немногие предприятия, связано это с ограничениями, установленными главой 25 "Налог на прибыль организаций". Большая часть предприятий работает по методу начисления, при котором доходы в целях исчисления прибыли признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Количественным показателем величины гостиничных услуг является календарный день проживания клиента в гостинице (см. пример 1).
Пример 1-Отражение выручки от реализации гостиничных услуг при предварительной оплате клиентом
Согласно отчету администратора гостиницы ** 10 января 2005 г. в кассу гостиницы поступило авансом 31 500 руб. (в том числе НДС 18% - 4804 руб). За эти сутки стоимость занятых гостиничных мест, оплаченных за наличный расчет, составила 25 500 руб.
Кроме того, на расчетный счет гостиницы 10 января 2005 г. поступило в качестве аванса 11 800 руб., в том числе НДС 1800 руб. Стоимость занятых гостиничных номеров 10 января, оплаченных по безналичному расчету, составила 9440 руб.
Учетной политикой предприятия предусмотрено, что выручка определяется за каждый прожитый день. На основании этих данных бухгалтер предприятия сделает следующие проводки:
1) Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" - 31 500 руб. - поступили в кассу авансы за проживание.
2) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" - 4804 руб. - начислен НДС с поступивших авансов (31500 15,25% / 100%, где 15,25% - средняя расчётная ставка по НДС = 118% / 18% 100%).
3) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Оплата за проживание" Кредит 90 "Продажи" субсчет "Выручка" - 25500 руб. - отражена выручка от оплаты за проживание.
4) Дебет 90 "Выручка" субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" - 3888 руб. - начислен НДС с реализованных услуг (25500 15,25% / 100%, где 15,25% - средняя расчётная ставка по НДС).
5) Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" - 3888 руб. - восстановлен НДС с ранее начисленного аванса.
6) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Оплата за проживание" - 25 500 руб. - закрыта задолженность клиентов за проживание.
7) Дебет 51 "Расчетный счет" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" - 11 800 руб. - получены на расчетный счет авансы за проживание.
8) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" - 1800 руб. - начислен НДС с суммы авансов.
9) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Оплата за проживание" Кредит 90 "Продажи" субсчет "Выручка" - 9440 руб. - отражена выручка от оплаты за проживание.
10) Дебет 90 "Продажи" субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 1440 руб. - начислен НДС с выручки от реализации услуг (9440 15,25% / 100%, где 15,25% - средняя расчётная ставка по НДС).
11) Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" - 1440 руб. - восстановлен НДС, ранее начисленный с аванса.
12) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Оплата за проживание" - 9440 руб. - закрыта задолженность постояльцев за проживание.
Если гостиничный номер арендуется юридическим или физическим лицом на определенный срок, то в этом случае основанием для определения факта оказания услуг является договор аренды, в котором указывается конкретный период оказания подобных услуг (день, неделя, месяц, квартал). Соответственно, выручка от реализации арендных услуг показывается в учете гостиницы по истечении данного периода.
Затраты, непосредственно связанные с услугами гостиничного хозяйства, ведутся на счете 20 "Основное производство", при этом используется отдельный субсчет 20/1 "Расходы на услуги по проживанию". Если гостиницы имеют в своей структуре производственные подразделения, оказывающие услуги (выполняющие работы) по различным видам деятельности гостиницы (например, гостиница имеет собственную котельную), то затраты по содержанию такого подразделения целесообразно учитывать на счете 23 "Вспомогательное производство". В конце каждого отчетного периода (месяца) данные затраты должны распределяться между видами деятельности по выбранному самой гостиницей (и закрепленномув учетной политике) способу (в гостиничном комплексе ** пропорционально оплате труда основного персонала).