Проблемы совершенствования бухгалтерского учета контроля и управления в современных условиях (стр. 12 из 43)

Поэтому пока названные противоречия в отраслевом законодательстве в области туризма не будут устранены, туристским фирмам рекомендуется закрепить в учетной политике выбранный ими вид договора, по которому осуществляется продажа туристского продукта, и в связи с этим назвать момент отражения в бухгалтерском учете выручки от продажи туристского продукта.

Деятельность турагентов, реализующих туристские продукты по посредническим договорам (комиссии, агентирования и поручения), отражается в бухгалтерском учете туристских фирм по обычной посреднической схеме с оформлением соответствующих этой схеме первичных документов: договоров, накладных, свидетельствующих о передаче на ответственное хранение туристских продуктов, счетов, счетов-фактур, отчетов посредника и других. При этом путевки, взятые на ответственное хранение у туроператора, до их реализации учитываются на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию", поскольку планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрен забалансовый счет для учета имущественных прав.

В практической деятельности туристских фирм редко встречаются случаи, когда они выступают в роли торговых агентов, то есть приобретают в собственность путевки других туристских фирм и, не добавляя к ним собственных услуг, перепродают их туристам. Эта схема деятельности туристской фирмы является неестественной, наименее выгодной с точки зрения налогообложения и, кроме того, при ее использовании нерегламентированным остается вопрос, связанный с бухгалтерским учетом приобретенных имущественных прав. В связи с этим туристским фирмам не рекомендуется использовать такую схему в бухгалтерском учете. Для туристских фирм, уже использующих эту схему, следует порекомендовать учитывать приобретенные с целью продажи туристские продукты либо на счете 41 "Товары", либо на счете 56 "Денежные документы", предварительно оговорив это в своей учетной политике.

Несмотря на редкое использование туристскими фирмами на практике торговой схемы, п.49 приказа Государственного комитета РФ по физической культуре и туризму "Об утверждении Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов у организации, занимающихся туристской деятельностью" предусмотрена такая схема. В названном пункте сказано, что "в том случае, если наряду с продвижением и продажей туристского продукта собственного производства туристская организация осуществляет продвижение и продажу туристского продукта других туристских организаций и оказание прочих коммерческих услуг, в том числе агентские услуги по продаже авиабилетов, туристская организация выступает как организация, занятая в торговой, сбытовой или иной посреднической деятельности".

Кроме того, на практике редко встречаются в чистом виде туроператоры и турагенты. Как правило, большинство российских туристских фирм выступают одновременно и в роли операторов и в роли агентов, и эти виды их деятельности тесно переплетены между собой.

В связи с этим у туристских фирм при осуществлении ими нескольких видов деятельности возникает необходимость включить в выбираемую учетную политику условие раздельного учета производственной, посреднической и торговой деятельности.

Важнейшим участком бухгалтерского учёта в туристских организациях является учёт затрат на формирование турпродукции и определение её себестоимости. Себестоимость турпродукции включает в себя различные виды затрат, зависящих и не зависящих от работы данной туристской фирмы, вытекающих из характера её деятельности и не связанных с ней непосредственно. Поэтому важное значение для правильной организации учёта затрат имеет их научно обоснованная классификация по определённым признакам (рис.1):

Рис.1. Классификация затрат

Описанное ранее понятие "туристический продукт" при отражении его в бухгалтерском учете переводит деятельность туроператора в производственную сферу. Себестоимость производимого турпродукта при этом формируется из стоимости приобретенных туроператором прав на услуги и прочих его затрат.

В туристском бизнесе применяется позаказный метод калькулирования себестоимости.

При позаказном методе учета и калькулирования на каждый открытый заказ открывается отдельная карточка по учету затрат. Заказу присваивается шифр или номер, который указывается в первичных документах по учету прямых затрат. Позаказный метод применяется не только компаниями, формирующими групповые туры, но и предоставляющими клиентам индивидуальное обслуживание. Заказ - это заявка клиента на определенное количество туристов. Себестоимость всего заказа (группы туристов) определяется путем суммирования всех затрат по группе. Для определения себестоимости поездки одного туриста общие затраты на группу делятся на количество туристов в группе. Объектом калькулирования себестоимости для туристских организаций является отдельный туристский продукт. В себестоимость туристского продукта включаются затраты, непосредственно связанные с его производством, продвижением и продажей. При этом прямые затраты учитываются по пунктам установленных статей калькуляции и по отдельным заказам (группам туристов). Остальные затраты включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Фактическая себестоимость единицы туристского продукта определяется после выполнения заказа.

При позаказном методе необходимо производить распределение косвенных расходов (амортизация, аренда, коммунальные услуги и т.д.) между отдельными заказами. Сумма этих расходов часто становится известна после выполнения заказа и после окончания периода. Руководству же предприятия необходима информация об ожидаемой стоимости заказа для определения цены до того, как заказ будет выполнен. При позаказном методе калькулирования важное значение приобретает система распределения косвенных накладных расходов за период между отдельными заказами. Для их распределения необходимо выбрать критерий для распределения косвенных расходов. Таким критерием может быть стоимостный показатель, характеризующий стоимостную оценку отдельных видов прямых затрат - стоимость услуг, заработной платы и т.д. Также могут использоваться натуральные показатели количества человеко-часов основных работников, количество машино-часов.

В многопрофильных организациях косвенные расходы подлежат предварительному распределению по видам деятельности пропорционально выбранной базе распределения:

по сумме всех прямых затрат по видам деятельности;

стоимости продукции по ценам реализации, т.е. пропорционально размеру выручки от реализации, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки от продаж, без НДС.

Далее косвенные затраты распределяются по объектам калькулирования, т.е. по отдельным видам продукции (работ, услуг) пропорционально выбранной базе распределения:

по одному виду прямых затрат, например пропорционально фонду оплаты труда;

пропорционально общей величине прямых затрат (чаще других вариантов применяется в туристских организациях). В среднем уровень накладных расходов у туроператора составляет от 5 до 20% общей суммы всех прямых затрат;

по методу прямого счета;

дифференцированным способом с использованием процента;

по способу применения системы функционального учета.

Использование единой базы распределения (носителя издержек) представляется неправильным, так как применение исключительно объемозависимых баз распределения приводит к тому, что производство одного вида продукции (работ, услуг) субсидирует производство другого. В системе функционального учета применяется несколько баз распределения, поэтому показатели себестоимости адекватно отражают степень поглощения затрат и являются самыми точными.

Много времени и сил может уйти на распределение накладных расходов. Тем не менее их фактическая величина редко совпадает с предварительной оценкой накладных расходов. Поэтому почти всегда приходится иметь дело либо с не полностью распределенными, либо излишне распределенными накладными расходами, т.е. сумма накладных расходов, отнесенных на турпродукцию, будет меньше или больше фактически понесенных накладных затрат. Перед бухгалтером возникает задача их ежеквартальной или ежегодной корректировки. Если из бухгалтерских счетов видно, что в течение года накладные расходы были не полностью распределены, т.е. фактически они превысили сумму плановых расходов, следовательно, нормативный коэффициент накладных расходов при прогнозировании был немного занижен. Поэтому необходимо добавить определенную сумму к накладным расходам отчетного периода и повысить их нормативный коэффициент.

Коэффициент распределения косвенных расходов рассчитывается по формуле: общее количество косвенных расходов за период делится на выбранную базу минус прямые затраты. Для определения структуры себестоимости затраты туристской фирмы группируются по следующим элементам (табл.3):

Таблица 3. Затраты туристской фирмы

Виды затрат	Элементы затрат
1	2
Материальные затраты	стоимость покупных материалов, используемых в производстве туристского продукта (специальные бланки - билеты, туристские путевки, ваучеры и т.п.)
Затраты на оплату труда	затраты на оплату труда основного производственного персонала;премии;другие выплаты в соответствии с законодательством
Отчисления на социальные нужды	обязательные установленные законодательством отчисления ЕСН и др.
Амортизация	сумму начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов
Продолжение табл.3
1	2
Прочие затраты	налоги, сборы, платежи, другие обязательные отчисления;затраты на командировки;оплату услуг охраны;затраты на подготовку и переподготовку кадров;оплату услуг банков;оплату услуг связи;информационные, консультационные и аудиторские услуги, связанные с осуществлением деятельности туристической организации;отчисления в ремонтный фонд по установленным нормативам или текущие расходы на ремонт;затраты по страхованию имущества;затраты, связанные с реализацией туристских продуктов;затраты на содержание, ремонт и эксплуатацию зданий, сооружений, вычислительной техники;затраты на приобретение прав на услуги по размещению, перевозке, питанию и прочих услуг у сторонних организаций;стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, и др.

Чтобы определить, во что обходится турфирме производство каждой единицы туристского продукта, затраты группируются по статьям калькуляции. Это позволяет установить, какие конкретно затраты включает каждая такая единица. По калькуляционным статьям расходы группируются по местам их возникновения и относятся на каждый вид туристских продуктов прямым или косвенным методом. Туристские фирмы должны калькулировать полную себестоимость туристских продуктов, группируя затраты по следующим статьям: