Особенностью гостиничных услуг является отсутствие незавершенного производства, поэтому все затраты, собранные в течение месяца, подлежат списанию на себестоимость реализованных гостиничных услуг. Данное списание отражается бухгалтерской проводкой:
Дебет 90 "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство". Соответственно сумма выручки от реализации гостиничных услуг отражается по кредиту счета 90 "Продажи" субсчет "Выручка".
С 1 января 2002 г. (т.е. с момента введения в силу главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций") все предприятия (в том числе и гостиницы) обязаны применять при признании своих доходов и расходов в целях налогообложения метод начисления. При этом методе доходы от реализации товаров (работ, услуг) принимаются для исчисления налога на прибыль в момент перехода права собственности на реализуемое имущество (работы, услуги). Как известно, это право переходит от продавца к покупателю в день отгрузки товаров и других материальных ценностей, в отношении оказания услуг гостиницей этот момент определяется фактом подписания сторонами акта на оказание услуги. Это фактически означает, что исполнитель оказал данную услугу, а заказчик ее потребил. По своей сути этот метод аналогичен применяемому ранее методу определения выручки для целей налогообложения "по отгрузке".
В соответствии со ст.271 Налогового Кодекса РФ порядок признания доходов при методе начисления следующий:
Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Для доходов от реализации независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком - комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).
Порядок признания расходов при методе начисления регламентируется ст.272 Налогового Кодекса РФ:
Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Налогового Кодекса.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода).
В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Таким образом, издержки производства уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного периода, в котором предприятие фактически понесло их, независимо от времени их оплаты. Значит, дата принятия большинства расходов для исчисления налога на прибыль - это день, когда они начислены. Исключение составляют расходы по обязательному и добровольному страхованию - их принимают для целей налогообложения прибыли в момент выплаты страховых взносов. Однако если условиями договора страхования предусмотрено перечисление взноса разовым платежом, то страховую сумму распределяют равномерно в течение всего срока действия договора.
Из главы 25 Налогового Кодекса можно заметить, что она не устанавливает жесткого регламентирования, какие именно расходы предприятий должны быть учтены в целях налогообложения прибыли. Следовательно, уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль могут любые расходы, которые экономически обоснованы и документально подтверждены. Исключением могут быть только те предприятия, которые работают по кассовому методу.
Налогоплательщики, получившие в среднем за предыдущие четыре квартала сумму ежеквартальной выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не более 1 000 000 руб., имеют право выбора метода признания доходов и расходов. В своей учетной политике для целей налогового учета они должны избрать либо кассовый метод, либо метод начисления, предлагаемые НК РФ.
При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
Материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика или выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.
Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается учёт амортизации только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов, предусмотренных статьями 261, 262, 266 и 267 Налогового Кодекса.
Расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на её погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.
Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.
Кассовый метод связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и (или) иного имущества (имущественных прав). Принимая решение о применении кассового метода, налогоплательщику целесообразно оценить риски негативных последствий его применения. Указанные риски связаны с тем, что при превышении предельного размера выручки налогоплательщику необходимо будет внести изменения в налоговый учет с начала года. При игнорировании этой обязанности у налогоплательщика может возникнуть недоимка по налогу, что в свою очередь приведет к начислению пеней и штрафов.
Пример 2 - Пример отражения в учёте операций по реализации гостиничных услуг по методу начисления
Стоимость услуг по проживанию в гостинице ** за январь 2005 г. составила 59 000 руб., в том числе НДС 18% = 9 000 руб. В учетной политике гостиницы ** отражено, что выручка признается ежедневно. В целях налогообложения прибыли организация использует метод начисления.
Себестоимость гостиничных услуг за январь 2005 г. составила 45 000 руб. В течение января 2005 г. клиентами была внесена плата за проживание в размере 70 800 руб., из которых 11 800 руб. (70 800 руб. - 59 000 руб) приходятся на предварительную оплату, так как часть клиентов продолжала проживать в гостинице на конец отчетного периода. Предположим, что вся сумма оплаты поступила в кассу гостиницы.
В бухгалтерском учете вышеприведённые операции отражаются следующим образом:
1) Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90 "Продажи" субсчет "Выручка" - 59 000 руб. - отражена выручка от реализации гостиничных услуг;
2) Дебет 90 "Продажи" субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "НДС" - 9 000 руб. - начислен НДС с реализации услуг;
3) Дебет 90 "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 "Основное производство" - 45 000 руб. - списана на реализацию фактическая себестоимость услуг;
4) Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 90 "Продажи" субсчет "Прибыль/убыток от продаж" - 5 000 руб. - отражена прибыль от реализации гостиничных услуг;
5) Дебет 50 "Касса" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субсчет "Авансы полученные" - 11 800 руб. - получена предварительная оплата за проживание;