Податкові відносим найчастіше передбачають застосування фінансових санкцій. Який зміст податкових правовідносин? Це — суспільні відносини, що виникають у сфері збирання та стягнення податків і зборів. Суб'єктами цих правовідносин виступають, з одного боку, органи державної податкової служби (тобто органи виконавчої влади), з іншого боку — фізичні особи, юридичні особи та підприємці без статусу юридичної особи. Так, М.П. Кучерявенко зазначає: "Податкові правовідносини є публічними, тобто джерело виникнення пов'язане з владою. Вони виступають як форма реалізації імперативної фінансово-правової норми і реалізуються за принципом: команда (видається державою) та виконання (здійснюється підлеглими суб'єктами). Однією зі сторін цих правовідносин виступає суб'єкт, що має право видавати владні приписи (держава або уповноважений орган)" 25.
Аналізуючи особливість таких правовідносин, вбачаємо за доцільне ідентифікувати їх як адміністративні правовідносини, оскільки саме їх риси притаманні податковим правовідносинам.
Виходячи з методологічного посилання на те, що особливості правовідносин і, відповідно, правової норми, спрямованої на їх врегулювання, визначають особливість санкції, яка забезпечує їх дотримання та захист, слід визнага адогішстративно-правову природу фінансових санкцій, застосовуваних за порушення у сфері оподаткування. Аналогічним чином можна провести аналіз й інших правовідносин, що передбачають застосування фінансових санкцій.
Якщо ж розглянути фінансові санкції за їх змістовним навантаженням, тобто як санкції, що містять покарання у певній грошовій формі, то за цією ознакою вони тотожні адміністративному штрафу, цивільному штрафу (пені, неустойці) та кримінальному покаранню у вигляді штрафу. Однак, враховуючи весь комплекс проаналізованих ознак, вважається логічним віднесення фінансових санкцій саме до родової групи адміністративних стягнень.
До речі, окрім поняття "фінансова санкція" податкове законодавство України використовує також поняття "штрафна санкція".
Я.В. Кізіма 601
Так, ст. 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетними та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. зазначає, що штрафна санкція - це плата у фіксованій сумі чи у відсотковому відношенні до суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платників податку у зв'язку з порушенням ними правил оподаткування, визначених відповідним законом 26. Однак незалежно від назви зміст та правова природа не змінюються, і застосовувана санкція за характером залишається каральною, точніше - адміністративно-каральною.
Застосування штрафу передбачається ст. 52 Закону України "Про захист економічної конкуренції" від 11.01.2001р.27. За порушення вимог Закону України "Про особливості державного регулювання діяльності суб'єктів господарювання, пов'язаних з виробництвом, експортом, імпортом дисків для лазерних систем зчитування" від 17.01.2002р. до суб'єктів господарської діяльності застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів 28.
Також досить цікавим, на наш погляд, є питання щодо визначення правової суті пені, яка застосовується органами державної податкової служби за невнесення або внесення невідповідної суми податкового зобов'язання.
Так, П. Гега та Л. Доля відносять пеню до штрафних санкцій, зазначаючи, що "штрафні санкції - це грошові штрафи та пені, що стягуються з платників податку за порушення податкового законодавства" 29. За своїми властивостями, напрямом дії та суб'єктом застосування вона не відрізняється від штрафу, однак має інший спосіб визначення. В.І. Димченко виділяє особливості пені, а саме: а) підставою її застосування є порушення строку виконання обов'язку; б) об'єктом цього обов'язку є грошові кошти; в) розмір пені прямо пропорційний тривалості прострочення виконання зобов'язання30.
Беручи до уваги, що пеня призначається уповноваженим органом управління, наділеним владно-примусовими повноваженнями, за порушення встановлених правил внесення податкових платежів, спрямована на охорону та захист податкових відносин, фіксується індивідуальним актом управління, можна зробити висновок, що вона також має характер адміністративного покарання.
2. До другого виду (групи) можна віднести санкції, спрямовані на ліквідацію конкретного суб'єктивного права (призупинення дії ліцензії або анулювання її, зупинення діяльності підприємства, призупинення операції підприємства по рахунках у банку, заборона випуску цінних паперів, призупинення бюджетного фінансування та кредитування). Ця група санкцій не має штрафного характеру.
602 РОЗДІЛ XIII • ГЛАВА 4
Так, ст. 53 Закону України "Про захист економічної конкуренції" передбачає можливість примусового поділу монопольних утворень 31. Це рішення може бути прийняте Антимонопольним комітетом України і його територіальними відділеннями у разі зловживання суб'єктами господарювання монопольним становищем на ринку.
Крім того, застосування санкції зазначеного виду передбачено положенням ст. 20 Декрету Кабінету Міністрів України "Про стандартизацію і сертифікацію" від 10.05.93 р.32, а саме, передбачається покарання у вигляді позбавлення акредитації органів сертифікації продукції та випробувальних лабораторій (центрів), що проводять обов'язкову сертифікацію. Таким чином, встановлена відповідальність акредитованих випробувальних лабораторій за недостовірність результатів випробувань. Це покарання застосовується у разі вчинення повторного порушення, а саме за необгрунтовану чи неправомірну видачу сертифіїата відповідності, порушення правил сертифікації33.
До цієї ж групи належать санкції, встановлені законодавцем за порушення чи недотримання встановленого порядку здійснення зовнішньоекономічної діяльності, зокрема:
• застосування до конкретних суб'єктів зовнішньоекономічної діяльності та іноземних суб'єктів господарської діяльності індивідуального режиму або режиму здійснення зовнішньо-економгчиих операцій з дозволу держави;
• тимчасове зупинення зоинішньоекономічної діяльності у випадках порушення Закон)' України "Про зовнішньоекономічну діяльність" або пов'язаних з ним законів, проведення дій, що можуть гшшкодити інтересам національної безпеки 34.
Відповідно до Закону України "Про цінні папери та фондову біржу" 35 Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку і її територіальні відділення у разі відхилення від умов, визначених у дозволах на здійснення діяльності з випуску й обігу цінних паперів, а також у статуті та правилах фондової біржі, можуть застосовувати такі санкції:
• зупиняти на строк до одного року передплату і продаж цінних паперів;
• зупиняти на певний строк укладення угод з окремих видів діяльності з випуску й обігу цінних паперів;
• анулюваги дозвіл, виданий на ведення діяльності з випуску й обігу цінних паперів у разі повторного застосування санкцій.
Крім того, названа Державна комісія може зупиняти діяльність фондової біржі в разі порушення нею статутної діяльності й вимагати приведення її у відповідність зі статутом та правилами фондової біржі.
Н.В. Кізіма
603
3. До третьої групи слід віднести санкції організаційного характеру, спрямовані на ліквідацію юридичної особи.
Так, наприклад, п. 26 Положення про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 25.0:5.98, передбачає, що непоперед-ження суб'єктом підприємницької діяльності органу державної реєстрації протягом семи днів про зміну місця знаходження є підставою для звернення вказаного органу до суду з позовом про скасування державної реєстрації суб'єкта підігриємницької діяльності36.
4. Нарешті, до правопорушників може застосовуїатися така група санкцій, що мають на меті позбавІЕяти вигод, отриманих незаконно внаслідок такої господарської або фінансової діяльності: звернення в дохід держави грошових коштів, продукції; усунення: недоліків поставленої продукції за рахунок виробника тощо.
Законом України "Про особливості державного регулювання діяльності суб'єктів господарювання, пов'язаних з виробництвом, експортом, імпортом дисків для лазгрних систем зчитування" від 17.01.2002 р. (пункти 5, 6 ст. 8) передбачається, що "диски для лазерних систем зчитування виготовлені, імпортовані або ті, що експортуються з порушенням вимог Закону, а також обладнання та сировина, імпортовані з порушенням вимог цього Закону, підлягають вилученню до вирішення питання у судовому порядку". Крім того, "прибуток, отриманий внаслідок діяльності з порушенням вимог цього Закону, стягується у судовому порядку та зараховується до Державного бюджету України" 37.
Таким чином, як підсумок слід визнати, що законодавство України визначає велику кількість різних за видами, спрямованістю, наслідками застосування каральних санкцій. Кожна з них має особливі правила застосування, однак усі вони спрямовані на захист певних правовідносин.
Незважаючи на неуніфікованість нормативних актів, теоретичну невизначеність правових ознак, за якими те чи інше покарання можна відносити до родової групи адміністративних стягнень, та наявність деяких інших не розв'язаних проблем, доцільно виділити серед усіх подібних санкцій такі, що мають адміністративно-правову природу і належать до родової групи адміністрізтивних стягнень.
При цьому вважаємо, що для ідентифікації конкретної санкції як адміністративного стягнення вона має відповідати таким обов'язковим умовам.