• 30 “Каса”;
• 31 “Рахунки в банках”;
• 333 “Грошові кошти в дорозі у національній валюті”;
• 334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”;
• 351 “Еквіваленти грошових коштів”. Згідно з П(С)БО 4 екві& валенти грошових коштів — це різновид фінансових інвес& тицій, що відображаються на рахунку 35 “Короткострокові фінансові інвестиції”. Для того щоб вважатися еквівалентом грошових коштів, фінансова інвестиція повинна вільно кон& вертуватися у гроші. Прикладом еквівалентів грошових коштів можуть бути казначейські векселі, а також депозитні сертифі& кати з терміном погашення до 3 місяців.
Заповнювати форму № 3 можна після того, як складені фор& ма № 1 “Баланс” і форма № 2 “Звіт про фінансові результати”. Це пов’язано з тим, що для її складання необхідні деякі показ& ники з перших двох форм звітності. Для великого підприємства складання форми № 3 — непросте завдання, суть якого полягає в тому, що необхідно знайти зміну грошових коштів за рік (показ& ник зі знаком “+” або “–”), потім додати його до решти (або відняти його від решти) грошових коштів на початок року. Якщо звіт складений правильно, то в результаті повинна вийти сума показників рядків 230 і 240 Балансу на кінець року (гр. 4).
Трудність складання форми № 3 полягає ще й у тому, що зміну грошових коштів слід розглядати для кожного виду діяль& ності окремо в різних розділах.
У першому розділі відображається зміна грошових коштів у результаті операційної діяльності підприємства. До операційної належить основна діяльність (та, заради якої створювалося під& приємство), а також інші види діяльності, які не можна віднес& ти до інвестиційної та фінансової, наприклад:
• надходження грошових коштів від покупців (замовників) за реалізовані товари (роботи, послуги) або як передоплата;
• перерахування грошових коштів постачальникам (підряд& чикам);
• виплата заробітної плати;
• надходження грошових коштів (або, навпаки, їх перерахуван& ня) за майно, що знаходиться в операційній оренді тощо.
Перший розділ складається із застосуванням так званого не& прямого (або посереднього) методу. Значення його полягає в тому, що із форми № 2 береться показник бухгалтерського прибутку (або збитку) підприємства до оподаткування, потім він коригу& ється на негрошові операції звітного періоду. У результаті треба отримати зміну грошових коштів від операційної діяльності.
Другий розділ призначений для визначення зміни грошових коштів у результаті інвестиційної діяльності. Прикладами інвес& тиційної діяльності можуть бути операції придбання і реалізації основних засобів та інших необоротних активів, нематеріальних активів, незавершеного будівництва, довгострокових фінансових інвестицій (а саме акцій інших підприємств, довгострокових век& селів), отримання відсотків і дивідендів від фінансових інвес& тицій.
У третьому розділі відображається рух грошових коштів у результаті фінансової діяльності. До фінансової належить та діяльність, яка призводить до зміни власного і позикового капі& талу. Наприклад, випуск акцій акціонерним товариством, отри& мання і погашення кредитів, виплата дивідендів.
Для того щоб правильно віднести конкретну операцію до того або іншого виду діяльності, необхідно проаналізувати її економічну суть. Наприклад, продаж акцій, акціонерним товариством — це його фінансова діяльність, а продаж акцій фондовою біржею — це її операційна діяльність. Купівля акцій звичайним підприєм& ством — це інвестиційна діяльність, а купівля акцій інвестицій& ною компанією є операційною діяльністю таксі&компанії. Не відображаються у звіті про рух грошових коштів:
• внутрішній рух грошових коштів. Оскільки надходження гро& шей з поточного банківського рахунка в касу або з поточного на валютний рахунок не впливає на загальний показник суми грошових коштів, то і відображати такий рух у формі № 3 не треба;
• негрошові операції. У пункті 10 П(С)БО 4 визначено, що не треба відображати у формі № 3 отримання активів шляхом фінансової оренди, придбання активів шляхом емісії акцій, а також бартерні операції. Однак, заповнюючи рядки зміни оборотних активів і поточних зобов’язань, доводиться вра& ховувати і залишки на рахунках, що утворилися в резуль& таті бартерних операцій, здійснюваних при операційній діяль& ності.
Надходження і витрати грошових коштів відображаються окремо в різних графах. Від’ємні показники наводяться в дужках.
При заповненні форми № 3 за 2001 рік уперше слід заповню& вати графи 5 і 6 за попередній період. Таким попереднім періо& дом є 2000 р. Тому слід узяти форму № 3 за 2000 р. і перенести з неї показники всіх рядків із графи 3 до графи 5 і з графи 4 до графи 6 відповідно. Ця інформація необхідна користувачам для порівняння грошових потоків на підприємстві в поточному році порівняно з попереднім.
Для заповнення першого розділу форми № 3 непрямим мето& дом варто запам’ятати одне нескладне правило: зміни показни& ків активів відображаються з протилежним знаком, зміни показ& ників пасивів — з тим же знаком.
А тепер розглянемо порядок заповнення окремих рядків фор& ми № 3.
Розділ І. Рух коштів у результаті операційної діяльності
Рядок 010 — це показник рядка 170 або 175 форми № 2. Прибуток відображається у графі 3, збиток — у графі 4, (табл. 6.24).
Рядок 020 — показник рядка 260 форми № 2 (або кредито& вий оборот за рахунком 13). Нарахування амортизації в обліку пов’язане зі збільшенням затрат, а отже, і зменшенням прибут& ку (збільшенням збитку). Разом з тим нарахування амортизації не пов’язане з рухом грошей. Отже, щоб виключити вплив цієї негрошової операції на величину прибутку (збитку), її слід “від& новити”, тобто додати до суми прибутку (збитку).
Рядок 030 — різниця між показниками граф 4 і 3 рядка 430 форми № 1. Іншими словами, визначається різниця (додатна або від’ємна) між залишком забезпечень майбутніх витрат і платежів на кінець і на початок року. Збільшення забезпечень означає
зростання затрат, що вплинули на суму прибутку чи збитку (наприклад, створення забезпечення гарантійних зобов’язань ві& дображається за дебетом рахунка 93 і кредиту рахунка 473). Тому щоб виключити вплив негрошової операції зі створення забезпечень, необхідно додатну різницю додати до показника прибутку (збитку). Від’ємна різниця означає, що виплати, які проводяться за рахунок забезпечень, виявилися більші від затрат на їх створення. Тому від’ємний показник віднімається. Тим самим підтверджується правило, наведене вище, — зміна “пасив& них” показників наводиться в розділі 1 з тим же знаком.
Крім забезпечення гарантійних зобов’язань у цьому рядку обліковується забезпечення виплат відпусток, додаткове пенсійне забезпечення, а також цільове фінансування (якщо дохід за таким фінансуванням був нарахований, але ще не отриманий).
Рядок 040 — виключається вплив курсових різниць на фі& нансовий результат. Як відомо, суми курсових різниць збіль& шують дохід або витрати підприємства, хоча грошових потоків при цьому не було. За цим рядком обліковуються тільки опера& ційні курсові різниці (у тому числі і на залишок валюти). Для спрощення краще взяти обороти за рахунками 714 і 945, тим більше що цей же показник відображається нижче за рядком 420 з протилежним знаком. Збиток відображається у графі 3, прибуток — у графі 4.
Рядок 050 — виключається вплив результатів інвестиційної та фінансової діяльності на прибуток (збиток) підприємства з метою отримати рух грошей тільки в результаті операційної діяль& ності (крім прибутків і збитків від нереалізованих курсових різ& ниць, облікованих у ряд. 040). Найкраще проаналізувати відпо& відні рядки форми № 2:
Ряд. 110 + ряд. 120 + ряд. 130 – – ряд. 150 – ряд. 160.
У рядку 050 відображається, наприклад, прибуток або зби& ток від продажу необоротних активів, від неопераційних курсо& вих різниць (ряд. 130 – 160), від інвестицій у дочірні або асо& ційовані підприємства (ряд. 110 – ряд. 150).
Додатний показник рядка 050 відображається у графі 3, від’єм& ний — у графі 4.
Рядок 060 — при нарахуванні відсотків в обліку збільшують& ся витрати, тому для отримання чистої зміни суми грошових коштів ці витрати слід “повернути”, додавши їх до прибутку. Реальні витрати на виплату відсотків відображаються нижче, у рядку 130 форми № 3. Зрозуміло, що показники рядків 060 і 130 часто можуть не збігатися.
Показник рядка 060 звичайно збігається з показником рядка 140 форми № 2.
Рядок 070 розраховується таким чином:
Ряд. 010 + ряд. 020 ± ряд. 030 ± ряд. 040 ± ± ряд. 050 + ряд. 060.
У результаті розрахунків отримуємо прибуток (гр. 3) або зби& ток (гр. 4) від операційної діяльності до зміни в чистих оборот& них активах.
Рядок 080 — зменшення (збільшення) оборотних активів по& требує аналізу показників рядків 100–180, 200, 210 і 250 фор& ми № 1. Не можна просто взяти для розрахунку ці рядки балан& су, оскільки в них можуть міститися залишки за рахунками активів, отримані в результаті операцій, не пов’язаних з опера& ційною діяльністю і грошовими розрахунками. Тому слід зроби& ти вибірку за зазначеними рядками Балансу, включивши до роз& рахунку тільки необхідні показники.
Рядки 100–140 Балансу. За цими рядками відображаються залишки на рахунках запасів. У тому числі обліковуються залиш& ки, які утворилися в результаті бартерних операцій. Якщо в ре& зультаті бартерної операції запаси обмінюються на інші запаси або роботи (послуги), то такі залишки беруть участь у розрахунку. Але якщо обмін запасів пов’язаний із здійсненням інвестиційної або фінансової діяльності, такі зміни запасів не повинні враховува& тися при розрахунку показника рядка 080 форми № 3. З розрахун& ку виключаються зміни у складі запасів, отримані в результаті:
• обміну запасів на необоротні активи;
• обміну запасів на чужі акції (або інші інвестиції);
• виплати дивідендів запасами;